浅谈现行医院财务会计制度

　　1999年1月1日《医院会计制度》，《医院财务制度》颁布实施以来，对于规范医院的财务管理，提高医院的会计核算质量，均起到了很好的作用.但在两个制度的实际执行过程中，也有一些需要进一步完善的地方.进入九十年代以后，我国经济体制发生重大变化，建立了社会主义市场经济体制，医院已经成为市场经济组成部分，在经营方式上，不以营利为目的，以社会效益为重，讲求经济效益，确立了医院是经营主体的经济地位.在这种情况下，有必要对医院财务管理及会计核算中的特定内容作出更明确的观察，本文就以下几个问题谈一些个人看法.?

　　一、会计报表?

　　（一）资产负债表：资产负债表是反映医院某一特定日期财务状况的会计报表.它表明医院在某一特定日期所拥有或控制的经济资源，所承担的现有义务和所有者对净资产的要求权.?

　　1、资产负债表结构.医院资产负债表包括三大部分，资产，负债，净资产.资产包括货币资金，固定资产等18个会计科目，负债包括短期借款，应付帐款等10个会计科目，净资产包括固定基金，专用基金等5个会计科目.固定资产和固定基金一般情况下是相等的.资产负债表平衡关系，资产=负债+净资产.?

　　2、存在的问题?

　　（1）固定资产以其原值反映，固定资产已提折旧没有作为固定资产的减项，医院的固定资产和总资产不随着折旧提取而变化，不能真实反映医院的固定资产，总资产和资产负债率.?

　　《医院财务制度》第三十一条规定：按固定资产帐面价值的一定比率提取修购基金，用于固定资产的更新和大型修缮.其帐务处理为：?

　　借：医疗支出（药品支出，管理费用），?
　　贷：专用基金?

　　固定资产以其原始价值在医院资产中核算，固定资产虽在医疗服务中发挥作用，并给医院带来经济利益，但不进行折旧核算.也就是说，在医疗服务价值中没有完整地引进固定资产价值转移概念.关于制度中规定提取修购基金，虽与折旧有雷同之处，但固定资产和固定基金帐面价值不变.它没有累计折旧或类似科目，所提修购基金，增加净资产——专用基金，固定资产和固定基金帐面价值不变.也就是说医院的固定资产和总资产不随着折旧的提取而变化，不能真实反映医院的固定资产，总资产和资产负债率.不利于医院所有者和经营者正确评价业绩和指导管理，尤其是拥有大型设备较多的医院.?

　　解决办法：?

　　增设“己提修购基金”科目，并按设备名称设置明细辅助帐.

　　在资产负债表中的“固定资产”，“固定基金”项目下增设“己提修购基金”项目，作为计算医院固定资产，净资产时的减项.因为两边同时减，所以，不影响资产负债表的平衡关系.通过这一方法，一方面如实核算出医院真实的资产总数，净资产和资产负债率，使会计资料更加真实可靠；另一方面，通过“已提修购基金”明细辅助帐，可以清楚地了解到哪些设备己提了多少修购基金，哪些己经提完，使医院管理者能一目了然的知道医院已有的固定资产及己提折旧额.?

　　（2）对外投资的处理：?

　　《医院财务制度》中规定：医院以货币资金，实物，无形资产等向其他单位或院办独立核算企，事业单位进行投资和购买国家债券.医院的对外投资按照投资回收期的长短划分为长期投资和短期投资.投资回收期1年以上的为长期投资，不足1年的为短期投资.但是《医院会计制度》中并未就对外投资的期限划分核算作出明确规定，只是要求按债券种类和投资对象设置明细帐，资产负债表中的“对外投资”项目也没有对此项内容进行列示，这不太恰当，短期投资具有很强的变现能力，是流动资产中流动性最强的一类资产，可称之为速动资产，而现行医院会计制度忽视了这一特性，主观上掩盖了医院流动资产的真实情况，不能客观反映医院的资产，财务状况.从会计信息披露角度来看，也没有达到充分完整的要求.?

　　解决办法：?

　　在《医院会计制度》中应单独作出明确规定，财务会计报告中也应列入二级明细，以便客观反映医院的资产，财务状况.?

　　（3）一年内到期的长期债券投资与一年内到期的长期负债没有单独列示.

　　在资产负债表流动资产与流动负债项目中没有列示一年内到期的长期债券投资和一年内到期的长期负债，不利于医院如实计算流动比率，速动比率；也不能客观地反映医院的财务状况.因此，应在财务报告中流动资产，流动负债中列入这二项内容，同时，在长期投资与长期负债中减除，客观反映医院财务状况全貌.

　　（二）收入支出总表?

　　1、收入支出总表结构?

　　收入支出总表的结构除了编制单位，编报日期及金额单元外，就是分左右为“本月数”和“本年累计数”两部分，上下分为“收入”，“支出”，“收支结余”，“结余分配”和“期未待分配结余”五大项.收支总表的平衡关系为收入合计-支出合计=收支结余合计.?

　　2、存在问题：没有区分费用和支出与收入配比的先后层次，不能直观地反映当期医疗收支结余，药品收支结余及其它收支结余.?

　　现行会计制度执行的收入支出总表是采用单步式，就是将当期所有的收入加在一起，然后将所有的费用加总在一起，通过一次计算求出当期效益.在单步式下，收支总表分为“收入”，“支出”“收支结余”三部分.收入包括财政补助收入，上级补助收入，医疗收入，药品收入，其他收入等收入；支出包括医疗支出，药品支出，财政专项支出，其他支出等，收支结余是两者计算的结果.单步式收支总表对于收入和一切费用支出一视同仁，不分彼此先后，不象多步式收支总表中必须区分费用和支出与收入配比的先后层次.?

　　解决办法：?

　　采用多步式收支总表格式分以下几步：?

　　第一步，从医疗收入出发减去医疗支出，计算医疗收支结余.?

　　第二步，从药品收入出发减去药品支出，计算药品收支结余.?

　　第三步，在医疗收支结余十药品收支结余的基础上十其他收支结余十财政专项补助结余，计算出当期损益.?

　　第四步结余分配与第五步期未待分配结余与原制度相同.?

　　多步式收支结余总表的优点在于能够直观地反映医疗收支，药品收支等医院经营状况，便于投资人及使用人理解，也便于医院对经营情况进行分析，有利于不同医院之间进行比较，更重要的是利用多步式损益表有利于预测医院今后的盈利能力.?

　　二、会计核算

　　（一）管理费用分配问题?

　　管理费用是医院行政管理部门为组织和管理医院业务活动而发生的各种费用.按现行制度规定，管理费用作为间接费用按医疗和药品部门的人员比例进行分摊，这种分配方式存在着很大的不合理性.?

　　目前医院的管理费用包含两部分内容：一是间接费用，即无法直接确定属于哪个部门的服务，但必须摊入成本的那部分，二是期间费用，即行政管理部门为管理和组织医院业务活动而发生的各项费用.目前这些间接费用与期间费用均作为间接费用进行分配，不利于正确计算医疗服务和药品经营成本.

　　间接费用的分配应当选择与该费用关系最密切的指标作为分配标准，尽量使分配结果符合或接近实际.目前管理费用作为间接费用的分配，是按照医疗和药剂人员比例进行分摊.县级医疗机构医疗和药剂人员比例大约为15：1，医院在各部门投入的管理及费用，并非以其所属人员多少为决定因素.按现有管理费用分配方式，势必形成医疗分摊管理费用高达94%左右，而药剂只占6%左右.这种分配方式，无形中人为地加大了医疗成本，夸大了药品结余，不符合医院实际.?

　　解决办法：?

　　1、将无法直接确定属于哪个部门服务，但必须计入成本的那部分间接费用从管理费用中分离出来，另新设“辅助科室支出”科目，按科室设明细科目，核算辅助科室服务成本，月末，按照一定的分配比率进行分摊，如门诊收费处，锅炉房等成本就可按以下模式进行分配：?

　　门诊收费处成本分配率=门诊收费处服务成本÷门诊总收入×100%?

　　医疗应分摊的收费服务成本=医疗收入×门诊收费处成本分配率?

　　药剂应分摊的收费服务成本=药品收入×门诊收费处成本分配率?

　　锅炉房服务成本分配率=锅炉房服务成本÷总供气量100%?

　　医疗应分摊的供气服务成本=医疗部门用气量×锅炉房服务成本分配率?

　　药剂应分摊的供气服务成本=药品部门用气量×锅炉房服务成本分配率?

　　通过计算后结果分配计入医疗支出，药品支出.?

　　2、行政管理部门为管理和组织医院业务活动而发生的各项费用，按照管理费用尚未分配前的医疗支出，药品支出比例进行分摊.?

　　管理费用的分配，目前制度中规定是按项目在医疗支出，药品支出等科目中进行分配.即：医疗支出下列工资，差旅费等项目，药品支出下列工资，差旅费等项目.但随着医院核算的深入，全成本核算的进行，目前这种方式已不适应核算的要求.管理费用应按科室进行分配，即：医疗支出下，列外科，内科等科室，药品支出下列西药房，中药房等科室.另外，管理费用作为重要的会计信息，揭示了管理工作的经济效益.而现行会计制度将管理费用分配计入医疗支出，药品支出后，报表中完全没有反映，从报表中根

　　本无法了解管理费用开支是否合理.因此，建议将管理费用作为补充资料提供，使报表反映的信息更全面，完整.?

　　（二）制度中没有建立医疗赔偿准备金制度?

　　现行制度发生医疗赔偿时，列为当期支出，直接抵减发生期间收入，在医疗赔偿金额不大和发生事例较少的情况下，该种处理方法操作简单对财务状况，收支结余影响较小.随着医疗制度改革和公民医疗消费质量意识的提高，患方赔偿诉求呈上升趋势，且赔偿金额日益增大.有些赔偿达几百万之多，其对财务状况和收支结余的影响深度可想而知.为此，我们不得不重视医疗赔偿这一客观风险的存在，如何从财务管理角度应对医疗赔偿，提高抗风险能力，就显得尤为重要.?

　　解决办法：?

　　根据财务稳健性原则，设立“医疗赔偿准备”科目，每月按收入的一定比例提取医疗赔偿准备，待实际发生医疗赔偿时冲销医疗赔偿准备.这样一来，赔偿事件发生前医疗收入与其预计发生赔偿费用相配比，即符合权责发生制原则，又符合收入与支出相配比原则，将赔偿费用预提准备，不致于在赔偿事件发生时直接转销对财务状况产生很大冲击，使收支结余变化呈大幅度跳跃.?

　　当年按收入一定比例提取的赔偿准备，用于当年发生的医疗赔偿，年末，如有余额可提取一定的比例用于奖励无医疗赔偿的科室和个人，余款转作下年使用.?

　　（三）应增设“医疗收入折扣”，“药品收入折扣”科目?

　　我院新开展的旨在支持合作医疗的让利行为，即：凡参加合作医疗人员，其住院费用合作医疗起报线以下的部分，门诊医疗费用，医院给予6%的优惠.这部分让利，医院无法象工业企业那样在“销售折扣与折让”中进行核算，只能将这部分让利直接冲减“医疗收入”与“药品收入”，不利于核算总的业务收入.应增设“医疗收入折扣”，“药品收入折扣”科目，专门核算医院的让利行为.?

　　另外，无形资产的核算，人力资源会计应补充到核算体系中，财务报表中应增加现金流量表.?

　　综上所述，笔者认为，医院产权制度改革能否成功，除了改革等因素外，会计核算作为基础工作也不容忽视.新会计制度较之旧会计制度有一定的改进，但远远跟不上现实社会中复杂多变的经济关系不断提出的新的核算要求.所以要从科目设置，核算体系入手，进行全面的较大力度的改革.