财税[2016]36号附件一:营业税改征增值税试点实施办法[条款失效]（2016版 解读稿）

第二十五条 下列进项税额准予从销项税额中抵扣：

（一）从销售方取得的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票，下同）上注明的增值税额。

（二）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。

（三）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。计算公式为：进项税额=买价×扣除率

买价，是指纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按照规定缴纳的烟叶税。

购进农产品，按照《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》抵扣进项税额的除外。

（四）从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产，自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额。

【政策解读】

本条是关于纳税人可抵扣增值税进项税额的规定。理解本条规定应从以下五个方面掌握：

一、准予从销项税额中抵扣的进项税额，应至少同时具备以下条件：

(一)发生允许从销项税额中抵扣进项税额的购进行为。

1.允许从销项税额中抵扣进项税额的购进行为，包括购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产。

2.下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

(1)用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产(不包括其他权益性无形资产)、不动产。

(2)非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。

(3)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物(不包括固定资产)、加工修理修配劳务和交通运输服务。

(4)非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

(5)非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

(6)购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。

(7)财政部和国家税务总局规定的其他情形。

(二)取得合法有效的增值税扣税凭证。

具体要求见第二十六条。

(三)只有应税行为的代扣代缴税款可以凭完税凭证抵扣，且需要具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。否则，进项税额不得从销项税额中抵扣。

二、为什么海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额可以抵扣。

从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额准予抵扣。与增值税专用发票一样，海关进口增值税专用缴款书也是凭票抵扣制度的重要依据。

海关征收进口环节增值税时，需要填发海关进口增值税专用缴款书，上面注

明纳税人所缴纳的增值税额。相对于专用发票而言，进口环节增值税是纳税人向海关实实在在缴纳的税款，拿到海关进口增值税专用缴款书就意味着纳税人缴纳了增值税，根据增值税“征多少、扣多少”的机制原理，进口环节增值税理应作为进项税额抵扣。

三、农产品进项税额抵扣特殊规定的成因

购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，可以适用按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算进项税额的特殊规定。

我国农业基础薄弱，农业生产者数量众多，分布较为分散，经营规模较小。而增值税实行凭票抵扣，一般要求有健全的会计核算制度，但农民做到这一点是很困难的。因此，为了保证增值税的有效运行，免除农民的纳税申报义务，简化税收征管，我国在农业生产环节实行免征增值税政策。

按道理，纳税人购进免税农产品，因为农民没有收取增值税额，因而购买方未“支付”进项税额，也就无税款可供抵扣。但是农民生产农产品所购买的燃料、农机具等生产资料是支付了增值税的，农产品价格中也就包含了一部分增值税，也就是说购进免税农产品的纳税人在一定程度上是“负担”了增值税的。此时，如果不允许购买免税农产品的纳税人计算进项税额扣除，那么将造成一定程度的重复征税，也可能导致农产品收购单位借此压低农产品价格从而减少农民收入，损害农民利益。为此，我国增值税制专门对纳税人购进免税农产品规定了一项特殊政策，即允许这部分免税农产品虚拟出一定的进项税额并计算抵扣。

四、适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。

不动产分期抵扣的具体规定，请参考《国家税务总局关于发布<不动产进项税额分期抵扣暂行办法>的公告》(国家税务总局公告2016年第15号)。

五、关于增值税扣税凭证

(一)增值税专用发票

从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额准予抵扣。增值税专用发票具体包括以下两种：

1.《增值税专用发票》

《增值税专用发票》是增值税一般纳税人销售货物、劳务或者应税行为开具的发票。

2.税控《机动车销售统一发票》

税控《机动车销售统一发票》是增值税一般纳税人从事机动车零售业务开具的发票。

(二)海关进口增值税专用缴款书

从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额准予抵扣。

目前货物进口环节的增值税是由海关负责代征的，试点纳税人在进口货物办理报关进口手续时，需向海关申报缴纳进口增值税并从海关取得完税证明，其取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额准予抵扣。

试点纳税人取得海关进口增值税专用缴款书，按照《国家税务总局 海关总署关于实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法有关问题的公告》(国家税务总局 海关总署2013年第31号公告)执行“先比对，后抵扣”政策。

(三)农产品进项税额抵扣

一般纳税人购进农产品抵扣进项税额存在如下5种情况：

1.从一般纳税人购进农产品，按照取得的增值税专用发票上注明的增值税额，从销项税额中抵扣。

2.进口农产品，按照取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额，从销项税额中抵扣。

3.购进农产品，按照取得的农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额，从销项税额中抵扣。

4.从农户收购农产品，按照收购单位自行开具农产品收购发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额，从销项税额中抵扣。

5.按照《财政部 国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的通知》(财税〔2012〕38号)规定，生产销售液体乳及乳制品、酒及酒精、植物油实行核定扣除。

《国家税务总局关于在部分行业试行农产品

增值税进项税额核定扣除办法有关问题的公告》(国家税务总局公告 2012 年第 35 号)明确了具体核定方法。

后续《财政部 国家税务总局关于扩大农产品增值税进项税额核定扣除试点行业范围的通知》(财税〔2013〕57号)规定，各地可根据实际情况自行扩大核定扣除范围。

(四)中华人民共和国税收完税凭证

纳税人购买境外单位或者个人提供的服务、转让的无形资产或者不动产，从税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额准予抵扣。

“完税凭证”至少包括《税收缴款书》和《税收完税证明》两种票证。

【政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条有以下变化：

一、删除了“货物运输业增值税专用发票”，主要原因是全面推行增值税发票新系统后，货物运输业增值税专用发票已统一为增值税专用发票。

二、将“接受的应税服务”改为“购进服务、无形资产或者不动产”。主要是此次销售无形资产和销售不动产纳入营改增试点范围。

三、将“税收缴款凭证”改为“完税凭证”。

【相关知识】

一、什么是增值税专用发票?

增值税专用发票是为加强增值税的征收管理，根据增值税的特点而设计的，专供一般纳税人使用的一种特殊发票。

专用发票与普通发票无论在作用、使用范围等方面，都存在较大的差异，突出表现在两种发票的作用有根本的区别，专用发票既是纳税人经营活动的商事凭证，又是一般纳税人从销项税额中抵扣进项税额的扣税凭证。

从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额准予抵扣。这是最为常见的增值税抵扣情形，表明我国的增值税实行凭发票注明税款抵扣的链条机制。

二、增值税专用发票的类别

增值税专用发票具体包括以下两种：

1、《增值税专用发票》

增值税纳税人销售货物、劳务或者发生应税行为，可以开具《增值税专用发票》。

2、税控《机动车销售统一发票》

增值税纳税人从事机动车零售业务，可以开具《机动车销售统一发票》。

第二十六条 纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国家税务总局有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和完税凭证。

纳税人凭完税凭证抵扣进项税额的，应当具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。资料不全的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

【政策解读】

本条是关于纳税人取得的增值税扣税凭证有关要求的规定。

自1994年实行增值税改革以来，为加强增值税管理(包括对增值税专用发票以及其他增值税扣税凭证的抵扣管理)国家税务总局陆续出台了若干税收规定，其中的一些税收规定目前仍然有效。

这次营业税改征增值税试点纳税人发生的增值税涉税问题，除了应按照财税[2016]36号文件执行外，也应当执行上述原有增值税政策规定。因此，试点纳税人需注意这一原则，其中在增值税进项税额抵扣方面，应重点关注以下规定：

一、关于《增值税专用发票使用规定》

《增值税专用发票使用规定》是增值税一般纳税人如何领购、开具、缴销、报税、认证、抵扣增值税专用发票等有关问题的具体规定。

2015年4月1日起，全国范围内开始分步全面推行增值税发票升级版，纳税人将通过升级版开具发票。

2015年12月1日，为进一步适应经济社会发展和税收现代化建设需要，在新系统基础上，在全国范围推行增值税电子发票，重点在电商、电信、快递、公用事业等行业。

2016年1月1日起，货物运输业增值税专用发票停止使用。为避免浪费，方便纳税人发票使用衔接，货物运输业增值税专用发票最迟可以使用至 2016年 6月30 日，7月1日起停止使用。

纳税人可以参考的主要文件包括：

(一)《国家税务总局关于修订<增值税专用发票使用规定>的通知》(国税发〔2006〕156号)

(二)《国家税务总局关于在全国开展营业税改征增值税试点有关征收管理问题的公告》(国家税务总局公告2013年第39号)

(三)《国家税务总局关于简化增值税发票领用和使用程序有关问题的公告》 (国家税务总局公告2014年第19号)

(四)《国家税务总局关于全面推行增值税发票系统升级版有关问题的公告》 (国家税务总局公告2015年第19号)

(五)《国家税务总局关于推行通过增值税电子发票系统开具的增值税电子普通发票有关问题的公告》(国家税务总局公告2015年第84号)

(六)《国家税务总局关于停止使用货物运输业增值税专用发票有关问题的公告》(国家税务总局公告2015年第99号)

二、关于增值税扣税凭证抵扣期限的规定

(一)关于增值税专用发票

增值税一般纳税人取得的增值税专用发票(包括：《增值税专用发票》、税控《机动车销售统一发票》)，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。

需要注意的是，为贯彻落实《深化国税 地税征管体制改革方案》精神，进一步优化纳税服务，方便纳税人办税，自2016年3月1日起，对纳税信用A级增值税一般纳税人取消增值税发票认证。

纳税人可以参考的主要文件包括：

1.《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》(国税函〔2009〕617号)

2.《国家税务总局关于纳税信用A级纳税人取消增值税发票认证有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第7号)

(二)关于海关进口增值税专用缴款书

自2013年7月1日起，增值税一般纳税人(以下简称纳税人)进口货物取得的属于增值税扣税范围的海关缴款书，需经税务机关稽核比对相符后，其增值税额方能作为进项税额在销项税额中抵扣。增纳税人进口货物取得的属于增值税扣税范围的海关缴款书，应按照《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》(国税函〔2009〕617号)规定，自开具之日起180天内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》(电子数据)，申请稽核比对，逾期未申请的其进项税额不予抵扣。

纳税人可以参考的主要文件包括：

1.《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》(国税函〔2009〕617号)

2.《财政部 国家税务总局关于铁路运输和邮政业营业税改征增值税试点有关政策的补充通知》(财税〔2013〕121号)

3.《国家税务总局 海关总署关于实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法有关问题的公告》(税务总局 海关总署公告2013年31号)

(三)未在规定期限内认证或者申报抵扣的情况

增值税一般纳税人取得的增值税专用发票(包括：《增值税专用发票》税控《机动车销售统一发票》)以及海关缴款书，未在规定期限内到税务机关办理认证或者申报抵扣的，不得作为合法的增值税扣税凭证，不得计算进项税额抵扣。

【政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条将“税收缴款凭证”改为“完税凭证”。

第二十七条 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

（一）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。

纳税人的交际应酬消费属于个人消费。

【税屋提示1——财税[2017]90号 财政部 国家税务总局关于租入固定资产进项税额抵扣等增值税政策的通知：一、自2018年1月1日起，纳税人租入固定资产、不动产，既用于一般计税方法计税项目，又用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，其进项税额准予从销项税额中全额抵扣。纳税人购买固定资产、不动产与租赁固定资产、不动产，尽管在法律上有区别，但其经济实质是相同的。为了平衡购买与租赁的税收政策，解决租赁固定资产、不动产税收政策的空白，减少税收争议，降低税收政策执行风险，出台此条文是非常有必要的。
  税屋提示2——集体福利事项进项税抵扣问题解答，见页面右侧“相关解读”】

(二)非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。

(三)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物(不包括固定资产)、加工修理修配劳务和交通运输服务。

(四)非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

(五)非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

(六)购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。

(七)财政部和国家税务总局规定的其他情形。

本条第(四)项、第(五)项所称货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。

【政策解读】

本条是关于不得抵扣的进项税额的规定。理解本条规定应从以下四个方面把握：

一、用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。

(一)不能抵扣的原因

1.增值税遵循征扣税一致的原则，征多少扣多少，未征税或免税则不扣税。

2.购进的用于集体福利或个人消费的货物及其他应税行为，并非用于企业生产经营，也就无权要求抵扣税款，而应负担相应的税金。

(二)交际应酬消费

个人消费包括纳税人的交际应酬消费。

交际应酬消费不属于生产经营中的生产投入和支出，是一种生活性消费活动，而增值税是对消费行为征税的，消费者即是负税者。因此，交际应酬消费需要负担对应的进项税额。同时，交际应酬消费和个人消费难以准确划分，征管中不宜掌握界限，如果对交际应酬消费和个人消费分别适用不同的税收政策，容易诱发偷避税行为。因此，为了简化操作，公平税负，对交际应酬消费所用的货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产不得抵扣进项税额。

(三)固定资产、无形资产、不动产进项税额的处理原则

固定资产、无形资产、不动产的进项税额抵扣原则与其它允许抵扣的项目相比有一定的特殊性。一般情况下，对纳税人用于适用简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产的进项税额不得从销项税额中抵扣。

但是，涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于简易计税方法计税项目、免征增值税(以下简称免税)项目、集体福利或者个人消费的情况，对属于兼用于允许抵扣项目和上述不允许抵扣项目情况的，其进项税额准予全部抵扣。

之所以如此规定，主要是因为，固定资产、无形资产、不动产项目发生上述兼用情况的较多，且比例难以准确区分。以固定资产进项税额抵扣为例：纳税人购进一台发电设备，既可以用于增值税应税项目，也可以用于增值税免税项目，二者共用，且比例并不固定，难以准确区分。如果按照对其它项目进项税额的一般处理原则办理，不具备可操作性。因此，选取了有利于纳税人的如下特殊处理原则：

对纳税人涉及的固定资产、无形资产、不动产项目的进项税额，凡发生专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费项目的，该进项税额不得予以抵扣;发生兼用于上述不允许抵扣项目情况的，该进项税额准予全部抵扣。

另外，由于其他权益性无形资产涵盖面非常广，往往涉及纳税人生产经营的各个方面，没有具体使用对象，因此，将其从专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进的无形资产不得抵扣进项税额范围中剔除，即：纳税人购进其他权益性无形资产无论是专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费，还是兼用于上述不允许抵扣项目，均可以抵扣进项税额。

二、虽然取得合法的扣税凭证，但非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务;非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物(不包括固定资产)、加工修理修配劳务和交通运输服务;非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务，上述所涉及的进项税额是不能抵扣的。

非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。这些非正常损失是由纳税人自身原因造成导致征税对象实体的灭失，为保证税负公平，其损失不应由国家承担，因而纳税人无权要求抵扣进项税额。

这里所指的在产品，是指仍处于生产过程中的产品，与产成品对应，包括正在各个生产工序加工的产品和已加工完毕但尚未检验或已检验但尚未办理入库手续的产品。

产成品，是指已经完成全部生产过程并验收入库，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。

三、一般纳税人购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务的进项税额。

一般意义上，旅客运输服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务主要接受对象是个人。

对于一般纳税人购买的旅客运输服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务，难以准确的界定接受劳务的对象是企业还是个人。

因此，一般纳税人购进的旅客运输服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务的进项税额不得从销项税额中抵扣。

四、自2013年8月1日起，纳税人购进的应征消费税的摩托车、汽车、游艇视同购进固定资产允许抵扣进项税额。

【政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：

一、删除了“非增值税应税项目”

主要原因是：非增值税应税项目就是指纳税人发生的不征增值税但需缴纳营业税的应税行为，营业税全部改征增值税后，原来的“非增值税应税项目”不复存在。

二、将“专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权”统一归类到“无形资产”中。

主要原因是：是营改增全面试点后，《注释》中的无形资产已经包括了上述项目。

三、不动产纳入抵扣范围，新增“非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务”条款。

主要原因是：此次营改增将不动产纳入增值税征税范围。

结合非正常损失的定义，可以推导出，并非所有发生毁损的不动产均不得进项抵扣，只有违反法律法规造成不动产被依法没收、销毁、拆除情形的，才需要对不动产的进项税额作进项转出的处理。

四、增加了“贷款服务、餐饮服务、居民日常服务、娱乐服务”

主要原因是：

(一)贷款服务进项税不得抵扣，也就是利息支出进项税不得抵扣的规定，主要是考虑如果允许抵扣借款利息，从根本上打通融资行为的增值税抵扣链条，按照增值税“道道征道道扣”的原则，首先就应当对存款利息征税。但在现有条

件下，难度很大，一方面涉及对居民存款征税，无法解决专用发票的开具问题，也与当下实际存款利率为负的现状不符。

(二)餐饮服务、居民日常服务、娱乐服务，主要是用于个人消费，因此其进项税额不能从销项税额中抵扣。

五、住宿服务和旅游服务未列入不得抵扣项目，主要考虑是这两个行业属于公私消费参半的行业，因而用个人消费来进行规范。

六、新增“财政部和国家税务总局规定的其他情形”。

七、增加第(四)项、第(五)项所称货物的解释。

第二十八条 不动产、无形资产的具体范围，按照本办法所附的《销售服务、无形资产或者不动产注释》执行。

固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等有形动产。

非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。

【政策解读】

本条是关于固定资产、非正常损失的解释。

与原政策规定相比，《试点实施办法》删除了非增值税应税项目的表述。非增值税应税项目是相对于增值税应税项目的一个概念。

在原《增值税暂行条例》的规定中，非增值税应税服务项目是指属于应征收营业税的项目。随着此次营业税改征增值税后，改征范围实现全覆盖，已经不存在非增值税应税项目。

固定资产是从会计核算角度对某一类货物的概括性称呼，其本质仍然是货物，在固定资产划分上，税法与会计的标准并不完全一致。

目前税法对固定资产的规定为，使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。

和会计准则相比，不包括不动产及不动产在建工程(准则中固定资产，是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有，并且使用寿命超过一个会计年度)。

【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：

一、营业税全部改征增值税后，不存在“非增值税应税项目”，本条予以删除。

二、将不动产的概念移至《应税范围注释》中。

三、将不动产在建工程移至上文第二十七条第（五）款后。

四、将“包括”改为“属于”。

五、新增明确不动产、无形资产的范围按照《销售服务、无形资产或者不动产注释》执行。

六、新增“不动产被没收、拆除”条款。

【相关知识】

一、企业会计准则中的“固定资产”的定义

固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：

(一)为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的;

(二)使用寿命超过一个会计年度。

使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。

二、企业会计准则中的“固定资产”的确认条件

固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：

(一)与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业;

(二)该固定资产的成本能够可靠地计量。

第二十九条 适用一般计税方法的纳税人,兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×(当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额)÷当期全部销售额

主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。

【政策解读】

本条是关于兼营简易计税方法计税项目、免税项目而无法划分的进项税额如何进行划分的规定。理解本条规定应主要从以下两个方面掌握：

一、在纳税人现实生产经营活动中，兼营行为是很常见的，经常出现进项税额不能准确划分的情形。比较典型的就是耗用的水和电力。但同时也有很多进项税额时可以划分清楚用途的，比如：纳税人购进的一些原材料，用途是确定的，

所对应的进项税额也就可以准确划分。

因此，本条的公式只是对不能准确划分的进项税额进行划分计算的方法，对于能够准确划分的进项税额，直接按照归属进行区分。

因此，纳税人全部不得抵扣的进项税额应按照下列公式计算：

纳税人全部不得抵扣的进项税额＝当期可以直接划分的不得抵扣的进项税额+当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免税增值税项目销售额）÷当期全部销售额

二、按照销售额比例法进行换算是税收管理中常用的方法，与此同时还存在其它的划分方法。一般情况下，按照销售额的比例划分是较为简单的方法，操作性比较强，便于纳税人和税务机关操作。

三、引入年度清算的概念。对于纳税人而言，进项税额转出是按月进行的，但由于年度内取得进项税额的不均衡性，有可能会造成按月计算的进项转出与按年度计算的进项转出产生差异，主管税务机关可在年度终了对纳税人进项转出计算公式进行清算，可对相关差异进行调整。

【政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：

一、营业税全部改征增值税后，没有“非增值税应税劳务”，删除相关条款。

二、删除“非增值税应税劳务营业额”、“当期全部营业额”。

第三十条 已抵扣进项税额的购进货物（不含固定资产）、劳务、服务，发生本办法第二十七条规定情形（简易计税方法计税项目、免征增值税项目除外）的，应当将该进项税额从当期进项税额中扣减；无法确定该进项税额的，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额。

【政策解读】

本条是关于纳税人已抵扣进项税额发生用途改变而需要扣减的规定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：

一、本条规定针对的是已经抵扣进项税额的情况。

二、由于经营情况复杂，纳税人有时会先抵扣进项税额，然后发生不得抵扣进项税额的情形，例如将购进货物申报抵扣后，又将其分配给本单位员工作为福利。为了保持征、扣税一致，规定了相应的进项税额应当从已申报的进项税额中

予以扣减。方法为：

（一）对于能够确定的进项税额，直接将该进项税额从当期进项税额中扣减；

（二）对于无法确定的进项税额，则统一按照当期实际成本来计算应扣减进项税额。

【政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，删除了“非增值税应税劳务”，主要原因是营业税全部改征增值税，没有非增值税应税劳务了。

第三十一条 已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生本办法第二十七条规定情形的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率

固定资产、无形资产或者不动产净值，是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额。

【政策解读】

本条是关于已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生用途改变后如何计算不得抵扣进项税额的规定。

在 2009年全国实施增值税转型改革时，对原增值税纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生《增值税暂行条例》第十条（一）至（三）项所列情形的，规定了不得抵扣进项税额的具体方法。

自2012年以来，历次发布的营改增政策文件，均未对改征增值税的纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生上述情形如何处理进行明确，此次借全面实施营改增之际，将该规定补充进《试点实施办法》，并增加了无形资产和不动产，使税务机关和纳税人有据可依。

具体如何计算不得抵扣进项税额，请参考《国家税务总局 关于发布<不动产进项税额分期抵扣暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第15号）。

【政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条属于新增条款。

【相关知识】

一、固定资产(不动产)折旧及相关概念

企业应当对所有固定资产计提折旧。

折旧，是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。

应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。

预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。

二、无形资产摊销及相关概念

使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。使用寿命不确定的无形资产不应摊销。

企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。

无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。

已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。