从一起税企争议看不动产售后回租中的土地增值税之惑

　　近日，某地一房地产公司(以下简称A公司)与税务部门因一项不动产融资租赁业务是否是缴纳土地增值税的事项产生了争议：

　　事由：中国金融租赁有限公司(出租方)与A公司(承租人一)、B公司(承租人二，租赁资产实际使用方)签订了一项不动产融资租赁合同。具体交易类型：融资租赁售后回租方式。

　　合同约定：A公司(承租人一)与出租人签订《买卖合同》将其享有所有权的租赁物(酒店)出售给出租人，租赁物购买价款由出租人一次性支付给A公司(承租人一)指定帐户或其书面通知的其它帐户。并由承租人一和承租人二从出租人处租回使用。租赁期满，各方约定以人民币壹元整由A公司(承租人一)留购。

　　而企业与税务部门的争议焦点就是：A公司(承租人一)在将租赁物(酒店)出售给中国金融租赁有限公司(出租方)时是否应缴纳土地增值税?

　　企业的观点：不应征土地增值税

　　理由一：《国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》(国家税务总局公告2010年第13号)规定，融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后，又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为。融资性售后回租业务中承租方出售资产时，资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移。

　　理由二：《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)附件1《营业税改征增值税试点实施办法》规定，各种占用、拆借资金取得的收入，包括金融商品持有期间(含到期)利息(保本收益、报酬、资金占用费、补偿金等)收入、信用卡透支利息收入、买入返售金融商品利息收入、融资融券收取的利息收入，以及融资性售后回租、押汇、罚息、票据贴现、转贷等业务取得的利息及利息性质的收入，按照贷款服务缴纳增值税。

　　理由三：部分地方明确不征，如舟山市人民政府下发《关于促进我市融资租赁业发展的若干意见》【舟政办发〔2015〕3号】中规定，各类融资租赁公司开展不动产、无形资产售后回租业务，出售资产的行为不属于营业税和土地增值税征收范围，不征收营业税和土地增值税。

　　企业认为：国税总局虽未明确规定，融资性售后回租行为中的资产出售行为不征土地增值税，但通过总局在其它政策性文件中对融资性售后回租行为性质的认定，及根据“实质重于形式”原则，融资性售后回租业务中的资产出售并未完全转移相应的风险和报酬，实质上更类似于以资产“抵押借款”，无需缴纳土地增值税。

　　税务部门的观点：应征土地增值税

　　依据一：《土地增值税暂行条例》第二条规定，转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人。

　　第五条规定，纳税人转让房地产所取得的收入，包括货币收入、实物收入和其他收入。

　　依据二：《金融租赁公司管理办法》(银监会令2014年第3号)第三十二条规定，金融租赁公司应当合法取得租赁物的所有权。

　　第三十三条规定，租赁物属于国家法律法规规定所有权转移必须到登记部门进行登记的财产类别，金融租赁公司应当进行相关登记。租赁物不属于需要登记的财产类别，金融租赁公司应当采取有效措施保障对租赁物的合法权益。

　　《物权法》第九条规定，不动产物权的设立、变更、转让和消灭，经依法登记，发生效力;未经登记，不发生效力，但法律另有规定的除外。

　　税务机关认为：A公司(承租人一)在将租赁物(酒店)出售给中国金融租赁有限公司(出租方)时，实际转移了房产的所有权，办理了房产过户并取得了相应的收入，符合土地增值税征税条件。同时根据《征管法》第三条规定，税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行;法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。即地方政府的规定不能作为税收是否计征的依据。

　　根据上述规定，A公司(承租人一)在将租赁物(酒店)出售给中国金融租赁有限公司(出租方)时，A公司(承租人一)应按规定计算缴纳土地增值税。租赁期满后，A公司(承租人一)或B公司(承租人二)回购该项资产时，应由中国金融租赁有限公司(出租方)计算缴纳土地增值税。

　　上述税企双方的意见，虽然各有依据。但笔者更认可不征税的观点，即就不动产融资性售后回租而言，相应的资产并未转移占有，与资产所有权相关的风险报酬并未完全转移，其实质是一项融资业务，并非实质上的交易行为，总局在相关的企业所得税、增值税政策文件中也是如此认定的。同时，如果对相应的资产出售、回购征收土地增值税，必然增加企业的融资成本，影响交易的进行。当然，税务机关征税的看法也不无道理，所以要从根本解决征纳双方有关不动产融资性售后回租中的土地增值税之争，还是得国税总局出台相关的政策予明确为好!

2008年11月的解读——

售后回租的税务处理办法

　　日前，青岛某外商房地产公司针对自身开发的酒店式公寓项目售后回租业务所涉及的有关税收问题，致电青岛国税局12366纳税服务热线，12366坐席员作出了明确的答复。

　　根据国家税务总局《关于从事房地产开发的外商投资企业售后回租业务所得税处理问题的批复》(国税函[2007]603号)规定，从事房地产开发经营的外商投资企业以销售方式转让其生产、开发的房屋、建筑物等不动产，又通过租赁方式从买受人回租该资产，企业无论采取何种租赁方式，均应将售后回租业务分解为销售和租赁两项业务分别进行账务处理。企业销售或转让有关不动产所有权的收入与该被转让的不动产所有权相关的成本、费用的差额，应作为业务发生当期的损益，计入当期应纳税所得额。

　　《批复》同时规定，按该批复规定进行税务处理过程中，如果涉及补税或退税的，按《税收征管法》及其实施细则的有关规定办理。