房企转让土地与转让在建工程区别

房企转让土地与转让在建工程区别

　　税中望月：房地产企业直接转让土地与转让在建工程除法律条件限制外，在增值税、土地增值税计算上也有有明显区别，现根据读者提问做如下分析——

　　一、法律条件限制

　　在建工程可以转让，土地使用权不能直接转让，具有一定投资比率后方可转让(但并非绝对)：

　　《中华人民共和国城市房地产管理法》第三十九条以出让方式取得土地使用权的，转让房地产时，应当符合下列条件：

　　(一)按照出让合同约定已经支付全部土地使用权出让金，并取得土地使用权证书;

　　(二)按照出让合同约定进行投资开发，属于房屋建设工程的，完成开发投资总额的百分之二十五以上，属于成片开发土地的，形成工业用地或者其他建设用地条件。

　　(三)转让房地产时房屋已经建成的，还应当支持有房屋所有权证书。

　　二、增值税计算区别

　　在税法中，转让土地使用权和转让在建工程是两种不同性质的应税行为，前者属于增值税税目中的转让无形资产，后者属于转让不动产。二者交税也存在一定差异。

　　例如，一家房地产公司，一种方案是将土地使用权直接转让，另一种方案是将土地使用权进行持续投入，最终转让不动产(在建工程)。

　　直接转让土地。营改增前取得土地，可以按5%简易计税差额计算增值税。营改增后取得土地，只能一般计税，按9%税率计算增值税，也就是无对应进项抵扣，且土地成本不能抵减销售额。

　　转让在建工程。房企选择一般计税，土地成本可以抵减销售额。

　　三、土地增值税计算区别

　　直接转让土地不能加计扣除成本。

　　转让在建工程，后续投入可以扣除且可以加计扣除。

　　四、如何认定为在建工程

　　1、总局无明确规定，实务中税务机关常常比照房地产管理法的规定将25%作为标准进行实施，也就是说，超过25%土地管理部门同意过户，税务机关也认为不再是土地使用权直接转让。

　　2、参考河南税局 河南省地方税务局公告[2011]10号曾有的规定，转让土地是指转让国有土地使用权或以转让国有土地使用权为主(建筑物占总售价的30%以内)的行为。

　　3、参考财税【2003】16号文规定，单位和个人转让在建项目时，不管是否办理立项人和土地使用人的更名手续，其实质是发生了转让不动产所有权或土地使用权的行为。对于转让在建项目行为应按以下办法征收营业税(增值税)：

　　1)转让已完成土地前期开发或正在进行土地前期开发，但尚未进入施工阶段的在建项目，按“转让无形资产”税目中“转让土地使用权”项目征收营业税。

　　2)转让已进入建筑物施工阶段的在建项目，按“销售不动产”税目征收营业税。

　　在建项目是指立项建设但尚未完工的房地产项目或其它建设项目。

　　税中望月：进入施工阶段，施工许可证就是最有效的证明。

　　来源：税中望月  作者：樊剑英

　　2020年4月的解析——

房地产企业转让在建项目涉税分析

　　在地产开发企业，往往很多小的开发商会因为资金链断裂等原因，考虑将未开发完成的项目出手转让，在建项目的转让方式各不相同，本次就在建项目直接出售过程中的涉税做如下分析：

　　一、房地产在建项目转让限制条件

　　根据《城市房地产管理法》所规定的房地产转让的法定条件如下：

　　(1)按照出让合同约定已经支付全部土地使用权出让金，并取得土地使用权证书;

　　(2)按照出让合同约定进行投资开发，属于房屋建设工程的，完成开发投资总额的25%以上，属于成片开发土地的，形成工业用地或者其他建设用地条件。

　　也就是说转让在建项目是有条件限制的，开发达到投资总额的25%以上是在建项目转让的必要条件，并非在任何情况下都可以出手转让。

　　例：甲公司有一处在建项目（新项目），预计总投资20亿元（其中土地使用权4亿元），由于甲公司资金链断裂现将此项目对外转让，截止转让前发生建造成本5.2亿元，达到转让条件。现甲公司以15亿元的评估价转让给乙公司，后续乙公司仍需投资部分建设资金完成项目后期建设。（不考虑相关附加税因素，增值率未超过50%，税率为30%。）

　　二、转让方涉税分析

　　1、增值税

　　根据营改增36号文件规定，转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照“销售不动产”缴纳增值税。在此需要注意的是区分在建工程是老项目还是新项目，所适用不同的计税方法。

　　甲公司需缴纳增值税：（15-4-5.2）/1.09*0.09=0.48亿元

　　2、土地增值税

　　《土地增值税暂行条例》规定，转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应依照本条例缴纳土地增值税。很多财务人员在此处会有一个疑惑，转让方在土增清算时对于在建工程部分是否可以加计扣除？

　　由于在建项目转让方按销售不动产税目计征增值税，与此同时转让方在计交土地增值税时，应按照《土地增值税暂行条例》计算。同时享受可加计扣除20%的优惠政策。

　　甲公司需缴纳土地增值税:(15/1.09-(4+5.2)/1.09-（4+5.2）/1.09*0.2)*30%=1.1亿元

　　3、企业所得税

　　根据企业所得税法规定，转让在建项目可视为企业财产的销售转让，应根据相关税法规定，计缴企业所得税。转让方也应按销售不动产适用税率，给被转让方开具相应的增值税发票或其他合理的扣税凭证，以免受让方企业所得税前无法正常扣除。

　　甲公司需缴纳企业所得税:(15/1.09-4-5.2-0.48-1.1-0.0068)*0.25=0.74亿元

　　4、印花税

　　根据印花税暂行条例及实施细则规定，在建项目的转让应依据产权转移书据项目缴纳印花税。其计税依据应为在建项目转让合同的不含税价款。

　　甲公司需缴纳印花税:15/1.09*0.0005=0.0068亿元

　　三、受让方涉税分析

　　1、契税

　　国家税务总局关于土地使用权转让契税计税依据的批复中规定，土地使用者将土地使用权及附着物、构筑物转让给他人，应按照转让的总价款计征契税。营改增之后财政部对于其计税依据做了新的规定，在2016年5月1日后应按照不含增值税价格作为，在建项目转让的计税依据。

　　乙公司需缴纳契税:15/1.09*0.03=0.41亿元

　　2、印花税

　　印花税计缴办法同上述转让方相同。

　　乙公司需缴纳印花税:15/1.09*0.0005=0.0068亿元

　　3、受让方取得在建项目如何入账？

　　在受让方取得转让方的在建项目，同时需要取得合规有效的入账票据，才能保证后续所得税及土地增值税，税前扣除不受损失。

　　受让方采用一般计税方法的，在取得老项目时应取得5%的销售不动产专用发票，若为新项目即需取得税率9%的增值税专票。受让方财务人员在入账时需要将项目土地和建造成本分别，计入“开发成本-土地征用及拆迁补偿费”“开发成本-建筑安装工程费”等科目核算，各自价值一般实务中可以参考项目转让评估报告。在后期受让方最终项目清算时此部分转让价款是否可以加计扣除，在实务中是有争议的。

　　依据天津市地方税务局关于土地增值税清算有关问题的公告（2016年第25号）第七条规定，受让的在建工程再转让进行土地增值税清算时，取得在建工程支付的金额，能提供合法有效凭证的，允许据实扣除，但不能加计扣除，后续投入的各项开发成本及费用按照土地增值税清算的有关规定处理。

　　对于这一问题，后期清算时若没有明确的地方性文件规定不可加计扣除，则需要与当地税务部门做好沟通工作。

　　来源：财税聚焦  作者：李星凡