出租开发产品的摊销成本是否可以税前扣除

　　新源房地产开发有限公司为外商投资企业，成立于1992年9月，由X市国税局直属分局管辖。2002年9月该公司由外资转为内资企业，管辖权也移交至X市国税局XX区国税局。

　　日前，XX区国税稽查局查明新源房地产开发有限公司存在以下违法事实：将开发产品宏发广场A栋商场和车库用于出租并分期摊销开发产品成本，在2000年至2005年期间共摊销5405640.67元。

　　新源房地产开发有限公司提出：对该摊销额的调整应从国税发[2003]83号文的开始执行期算起，即从2003年7月1日起计算调整，对2003年7月1日之前所进行的摊销则不应作调整。

　　在对该房地产公司出租开发产品的摊销额如何处理的问题上，稽查局存在两种不同意见：

　　一种意见认为，由于该公司未计嘉新广场A栋商场和车库的销售收入，因此不应允许其摊销开发产品成本，必须全额调增利润并按规定补缴企业所得税税款。

　　另一种意见则认为，该公司提出的观点有其合理性，应从2003年7月1日起进行纳税调整。

　　笔者赞同按第二种意见处理。

　　从前面的介绍可以看出，宏发广场A栋商场和车库在2000年已经完工并投入使用，新源房地产开发有限公司在2002年9月以前仍属于外商投资企业。

　　按照《国家税务总局关于外商投资房地产开发经营企业所得税管理问题的通知》（国税发[2001]142号）的规定，企业以租赁方式取得房租收入的，应按当期实际租金收入，扣除租赁房屋的固定资产折旧及相关费用后的余额，与当期其他经营利润合并计算企业当期应纳税额。因此，新源房地产开发有限公司在2002年9月以前可以摊销宏发广场A栋商场和车库的开发成本，并据实进行企业所得税税前扣除。

　　2002年9月，由于新源房地产开发有限公司的企业性质发生变化，由外商投资企业变为了内资企业，因此对该公司就不能再依据国税发[2001]142号文进行税收征收管理了。

　　那么，对于2002年9月以来至2003年6月期间的摊销额在税收上如何进行处理呢？这就必须结合《国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》（国税发[2003]83号）和《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]31号）文件的相关内容作进一步的深入分析。

　　国税发[2003]83号文规定：将待售开发产品转作经营性资产，先以经营性租赁方式租出或以融资租赁方式租出以后再出售的，租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售资产确认收入的实现。 将待售开发产品以临时租赁方式租出的，租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售开发产品确认收入的实现。将开发产品转作经营性资产应视同销售确认收入。

　　因此，按照国税发[2003]83号文规定，将待售开发产品用于经营性租赁或融资租赁应视同销售确认收入，以临时租赁方式租出的则不用视同销售确认收入。遗憾的是，国税发[2003]83号文并没有对经营性租赁和临时租赁的差异作任何的具体说明，这导致实践中税企双方对此存在着很大的分歧，无疑也给是否确认视同销售带来很大困难。

　　笔者认为，国税发[2006]31号文对如何确认开发产品视同销售的问题有了准确的诠释，即房地产开发企业将开发产品自用或转作经营性资产，如果在会计处理上将开发产品转入到固定资产，那么在税收上应作视同销售处理，同时允许计提折旧。当然，纳税人有权选择将出租开发产品的行为按视同销售处理并计提折旧还是不计销售不提折旧，税务机关无权对纳税人强行进行税务处理。

　　结合本案，新源房地产开发有限公司在2002年9月至2003年6月期间出租开发产品的摊销额是否允许税前扣除在税法中缺乏明确的规定，鉴于国家税务总局国税发[2003]83号文始于2003年7月1日执行，国税发[2006]31号文又赋予了房地产开发企业在视同销售上的选择权，因此应当允许新源房地产开发有限公司将2002年9月至2003年6月期间的摊销额进行税前扣除。