增值税纳税义务发生时间的一点理解—增值税对价vs增值税发票

国家税务总局公告2011年第40号很短，现摘录如下：“纳税人生产经营活动中采取直接收款方式销售货物，已将货物移送对方并暂估销售收入入账，但既未取得销售款或取得索取销售款凭据也未开具销售发票的，其增值税纳税义务发生时间为取得销售款或取得索取销售款凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。”

建议大家先读我前几天发的一个帖子《从在产品出租说起--戳破增值税视同销售的面具，兼论增值税纳税范围的理论描述》，就更容易理解下面内容了。

“对价”的概念
在欧美法系下的增值税法中有个重要概念，即“对价”，澳大利亚商品和服务税法对“对价”作出定义：（1）与给付相联系的支付、某个行为或对某些行为的容忍；（2）对给付的某种回应或者受到给付引导的支付、某个行为或对某些行为的容忍；（3）无需考虑这种支付，这种行为或容忍是否属于自愿，是否由受让人完成。（不是翻译原文，大致意思吧）

我国增值税暂行条例实施细则规定“条例第一条所称销售货物，是指有偿转让货物的所有权。本细则所称有偿，是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。”，即使用“有偿”一词来表达了类似的对价概念。

对价与应税给付的连接
在澳大利亚、英国、新西兰都国家都要求对价和应税给付之间要有连接关系，否则不构成增值税纳税义务，也就是说支付对价必须和应税给付相连接，用我国增值税暂行条例的语言，就是有偿销售。

我国增值税暂行条例并没有规定对价与应税给付必须有联系，虽然通过“有偿转让货物的所有权”“为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天”等在理论上将对价与应税给付相提并论，但并没有将对价与应税给付完全连接起来（尤其在以后下发的规范性文件中），即无对价的给付（比如公益性非广告的捐赠）也可能被视同缴纳增值税（欧盟各国一般对此采取0税率或者低税率）。再比如总分机构之间移送货物用于销售的，总分机构之间未发生对价（支付货款）的也要纳税。再比如企业租商场地方开店，企业发生给付行为，但是商场统一收款，商场也可能要缴纳增值税等等。也就是说，我国确认增值税纳税义务在很多情况下，不太考虑对价因素，不像欧盟等把对价和给付的连接看做重要的判断标准，比如40号文件规定“先开具发票的，为开具发票的当天”，而不管是否有对价。

发票与应税给付的连接
表面看，我国增值税规定没有将对价与应税给付连接起来，对增值税纳税义务的判断造成麻烦，比如，没有对价的应税给付很可能是虚构的（比如多开发票），比如机构间移送货物。没有对价与应税给付的联系，那么，核定应纳税额也是个麻烦。

实际上，我国增值税以发票代替了对价，发票与应税给付相连接（也不是完全相连接），也就是说发生给付后，开具发票就纳入增值税征税范围，发生纳税义务，则必须有应税给付和开具发票，是否收款到不是关键要素了（在一些场合收款也是判断要素之一，比如总部销售子公司收款的情况）。这实质是以形式代替了经济实质。

经济茶座：
感到很困惑的一个文件，不知道想达到什么目的？难道是想扰乱当前的增值税秩序？

毒砂：
实际上是，某些地方税务局，对企业发生给付（销售货物），不过其是否收款和开具发票，一律征税，这个文件等于是纠偏。

haihan235：
这个文件给何道成一个打击——流转税并不是完全执行以收付实现制。

毒砂：
欧盟的增值税本来也被称为合同税，老外重视合同，增值税法会直接引用合同法的东西，很自然嘛。
对价和收付实现制不完全等同，对价包括收付款，但是不仅仅是收付款。

40号文文本本身不复杂，但该文件文本后面体现的所依据的增值税理论是复杂的。
这好比财政部下文规范会计分录，会计分录当然不复杂，但是后面所蕴含的会计理论是复杂的。
作为税务老兵要多学习税法理论，而不是仅仅学习文件文本，更要体会后面蕴含的税务原理。