非交易过户取得公司股票被稽查，持股平台拆除涉税风险需关注

　　编者按：通过合伙企业、有限责任公司等组织形式搭建持股平台是大多数企业实施股权激励的常见架构安排，持股平台在控制直接股东人数、保障创始人控制权以及提高股权变动便捷性等方面具有较大的优势。加之以往部分地方对持股平台采用核定征收政策，相较于直接持股税负大大降低。但近年来出现了利用核定征收政策拆分收入、转移利润进行偷税的案件，基于核定征收政策形成的“税收洼地”也因缺乏法律依据、破坏市场公平竞争、导致税源争夺而饱受争议。2021年，国家税务总局稽查局在对《关于进一步深化税收征管改革的意见》的解读中指出，利用“税收洼地”逃避税的行为是打击的重点领域之一。2021年底出台的《关于权益性投资经营所得个人所得税征收管理的公告》(财政部 税务总局公告2021年第41号)更是明确了权益性投资的合伙企业一律适用查账征收，而近期审计、税务等部门也明确提出清理招商引资中违规出台的“小政策”。基于前述征管态势，核定征收政策适用空间收紧，通过合伙企业、有限责任公司搭建持股平台的税负优势不再。因此，近些年陆续出现了诸多注销持股平台、改为直接持股的交易行为。在合伙企业或有限责任公司等持股平台注销环节，股票非交易过户是否需要交税、已注销企业存在欠税时股东的连带责任等诸多问题引发热议。本文从两则持股平台拆除案例出发，分析非交易过户的纳税义务及涉税风险，供读者参考。

　　01、案例引入：非交易过户未清税，个人股东被税局追缴税款

　　(一)拆除合伙企业架构，非交易过户取得上市公司股票未申报个税被稽查

　　2024年4月11日，国家税务总局宁波市税务局公示的一则《税务事项通知书》显示，胡某持有甲合伙企业11.62%的份额，该合伙企业持某上市公司271万股限售流通股股票已通过证券非交易过户的方式登记至胡某等6人名下，相关手续已办理完毕。胡某未就上述事项进行个人所得税申报，现税局通知其办理纳税申报。

　　根据该上市公司《2022年年度报告》，胡某等6人所持公司股票是于2022年10月27日通过公司原股东甲合伙企业、乙合伙企业非交易过户方式取得。公开资料显示，甲合伙企业成立于2017年8月4日，经营范围为企业管理、企业管理咨询等，胡某出资比例为11.62%。甲合伙企业已于2022年11月3日注销。

　　(二)有限责任公司持股平台注销未清税，税局向个人股东追缴1.3亿元税款

　　国家税务总局开封市税务局一则公示的《税务事项通知书》显示，某企业管理公司持有上市公司3449.25万股无限售流通股股票(占公司总股本的9.77%)，已通过证券非交易过户的方式登记至邵某1、邵某2、仇某、陈某荣及陈某斌名下，相关手续已办理完毕。该企业管理公司存在少缴企业所得税税款的情况。根据《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)第二条的规定，“企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。……(四)用于股息分配;…(六)其他改变资产所有权属的用途”之规定，公司通过“非交易过户”的方式将股票等实物资产分配给股东，在企业层面，应计算缴纳企业所得税，并且应当在转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认企业收入的实现。

　　因该公司已注销登记，税局按照股东投资比例向原股东邵某1、邵某2、陈某斌、陈某荣、仇某5人追缴该企业管理公司应纳企业所得税税款134453675.77元。

　　02、税收征管新形势下非交易过户行为增多，个人股东涉税风险需关注

　　(一)税收征管新形势下股权架构拆除交易频繁

　　相较于个人直接持股，通过合伙企业、有限责任公司等持股平台实施股权激励是大多数企业的选择，搭建持股平台对于控制直接股东人数、保障创始人控制权以及提高股权变动便捷性等具有较大的优势。在税收方面，部分地方政府为吸引投资，给予持股平台个人所得税或企业所得税核定征收的政策，引进大批股权投资性企业落地。

　　随着《关于权益性投资经营所得个人所得税征收管理的公告》(财政部 税务总局公告2021年第41号)的颁布与实施，持有股权、股票、合伙企业财产份额等权益性投资的合伙企业一律适用查账征收;近年来，清理规范不当干预市场的税收优惠政策逐步铺开，2021年4月，国家税务总局稽查局在对《关于进一步深化税收征管改革的意见》的解读中指出，各地税务部门要以税收风险为导向，以“双随机、一公开”为基本方式，针对逃避税问题多发的重点领域，适当提高抽查比例，有序开展随机抽查，精准实施税务监管，打击涉税违法行为，其中，利用“税收洼地”逃避税的行为即为打击的重点领域之一;2021年12月，受国务院委托，审计署审计长侯凯向全国人大常委会报告2020年度中央预算执行和其他财政收支审计查出问题的整改情况，其中，对于高收入人员套用核定征收方式偷逃税的问题，税务总局选取了核定征收情况较多的地区进行试点，将符合一定情形的个人独资、合伙企业调整为查账征收，加强对个人股权转让逃避税的监管，增设日常监控指标，提高精准监管能力;今年以来审计、税务等部门明确提出“深入揭示一些地方招商引资中违规出台“小政策”、形成“税收洼地”等问题”。在前述税收监管趋势下，基于合伙企业或有限责任公司搭建持股平台架构的税负优势殆尽，核定征收适用空间收紧。自然人通过合伙企业或有限责任公司转让股权相较于直接持股的架构，税负陡增。

　　因此，在前述政策背景下，拆除持股平台成为近年来上市公司或拟上市公司架构调整的常见事项。在拆除持股平台的环节，主要涉及合伙企业或有限责任公司等持股平台的注销，在该注销环节，持股平台持有的股票大多通过非交易过户的形式还原至投资者，其中的涉税问题值得关注。

　　(二)非交易过户是否需要纳税?

　　非交易过户是指不通过交易的形式而使股票的所有权在出让人与受让人之间完成过户。根据中国证券登记结算有限责任公司《证券非交易过户业务实施细则》(中国结算发〔2023〕28号)的规定，非交易过户主要包括继承、向经登记的境内慈善组织基金会捐赠、离婚情形下依法进行财产分割、法人资格丧失和私募资产管理所涉证券过户等经中国证监会认定的情形。非交易过户后的个人股东在取得上市公司分红时，可以享受股息红利差别化税收待遇;在后续转让股票时，可以享受免征个人所得税的优惠。

　　实践中，已有不少因非交易过户，个人未申报纳税或有限公司注销未清税而被税务稽查的案例。一方面，部分交易方对非交易过户的税收实质理解不到位，认为上述的非交易过户情形不涉及股权受让方向转让方支付货币或其他经济利益作为对价，不负有纳税义务。但在税法上，此类情形应作“视同销售”处理。另一方面，部分交易方利用税收征管与证券登记信息衔接的漏洞，偷逃非交易过户过程中的税费，例如《中国结算深圳分公司证券非交易过户业务指南》关于非交易过户需要提供的涉税资料只明确了对印花税资料管理的要求，只有委托人是自然人股东时(自然人股东非交易过户到其他股东)，才核查个人所得税的完税证明，要求提供《限售股转让所得个人所得税清算申报表》。对于有限责任公司股东或合伙企业股东办理非交易过户，即法人股东或合伙企业股东将股票非交易过户到其他自然人股东，则无须提供有关涉税资料。加之大多持股平台未办理过涉税事宜、未领用发票、无欠税及罚款且没有其他未办结涉税事项，在办理注销手续时往往适用简易注销程序，可以免予到税务部门办理清税证明，直接向市场监管部门申请简易注销。因此，实践中存在利用上述信息不对称逃避非交易过户所得税的“税务筹划”行为。

　　通过股票非交易过户，拆除持股平台还原为自然人直接持股，属于股票权属在不同主体间的变更，在税法上视同销售。对合伙型持股平台而言，自然人合伙人基于“先分后税”原则负有所得税纳税义务;对公司型持股平台而言，有限责任公司在注销前应当进行清算，若已注销公司存在欠税的，如前述案例二，个人股东可能会被要求承担连带责任，补缴税款。

　　03、持股平台拆除时非交易过户的涉税风险

　　(一)往期交易纳税调整的风险

　　在近期严查招商引资中的违规“小政策”、清理税收洼地的政策背景下，过往合伙企业持股平台拆除时的非交易过户可能被追溯调整、要求改按查账征收方式补缴个人所得税，自然人合伙人面临补缴税款、加收滞纳金的风险。

　　(二)未在规定期限内纳税申报，定性偷税并处罚款的风险

　　根据《税收征收管理法》的规定，纳税人必须在法律法规规定的申报期限内如实办理纳税申报。纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。如纳税人若经税务机关通知申报仍不申报的，还将触发偷税责任，面临补缴税款、滞纳金、罚款的法律风险，未及时补缴的，还可能面临逃税罪的刑事责任风险。

　　(三)持股平台注销后，税局向原股东追缴税款的风险

　　在实践中，对于已注销的企业发生欠税的，有部分税局要求股东按出资比例补缴公司所欠税款及滞纳金。新《公司法》第二百四十条明确了简易注销企业的股东承诺不实的，需承担债务连带责任。则在拆除持股平台的过程中，公司型持股平台未履行纳税义务即注销的，股东面临被追缴税款的风险。如在前述第二个案例中，税务机关在该有限责任公司注销后发现欠税事项，遂向原股东追缴。

　　04、非交易过户涉税风险应对建议

　　(一)符合核定征收条件的，面临纳税调整时可争取适用

　　《税收征收管理法》对核定征收的条件作出了明确规定，其中“应当设置账簿但未设置”，以及“账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账”等情形均是核定征收的法定事由，对于符合条件的企业，在面临查账征收的纳税调整时，可以争取适用核定征收。

　　(二)非交易过户个人合伙人未申报纳税的，税局追缴税款受追征期限制

　　《税收征收管理法》第六十四条第二款规定了不进行纳税申报的法律后果，“纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款”。《国家税务总局关于未申报税款追缴期限问题的批复》(国税函[2009]326号)规定，“税收征收管理法第五十二条规定：对偷税、抗税、骗税的，税务机关可以无限期追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款。税收征管法第六十四条第二款规定的纳税人不进行纳税申报造成不缴或少缴应纳税款的情形不属于偷税、抗税、骗税，其追征期按照税收征管法第五十二条规定的精神，一般为三年，特殊情况可以延长至五年。”即纳税人不进行纳税申报应当区别于偷税、抗税、骗税，适用三年到五年的追征期。因此，个人合伙人因非交易过户面临税务稽查、要求补缴税款的，已超过五年的，可以将追征期作为抗辩的理由之一。

　　(三)穿透公司面纱向股东追究补缴税款的连带责任有前提条件

　　税务机关穿透公司面纱，要求股东承担补税责任具有严格的条件限制，若股东存在滥用公司法人独立地位损害公司及其股东、债权人利益，或在注销环节虚假清算、恶意处置或隐匿公司财产、未经依法清算，以虚假的清算报告骗取注销登记等情形的，税务机关可以主张刺破公司面纱，要求个人股东补缴公司欠缴的税款及滞纳金。若股东依法依规履行足额的出资义务，不存在抽逃出资、虚假清算、恶意转移财产等行为，则税务机关向股东追究补缴税款的连带责任缺乏法律依据。