隐藏在财务报表中的税务风险（四）——金融资产项目

来源：税月有情作者：戴木水人气：时间：2019-08-29

摘要：本期笔者要和大家分享的是财务报表中关于金融资产的项目，根据最新格式的财务报表，就是：交易性金融资产、衍生金融资产、债权投资、其他债权投资、其他权益工具投资等。那么上述的这些金融资产项目，会隐藏着什么税务风险呢？一、增值税风险自从全面营改

　　本期笔者要和大家分享的是财务报表中关于金融资产的项目，根据最新格式的财务报表，就是：交易性金融资产、衍生金融资产、债权投资、其他债权投资、其他权益工具投资等。

　　那么上述的这些金融资产项目，会隐藏着什么税务风险呢？

　　一、增值税风险

　　自从全面营改增以后，转让金融商品已经纳入增值税的征税范围。而金融资产里面，很可能就包含了金融商品在内。

　　根据财税〔2016〕36号文的规定，金融商品包括外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品；而其他金融商品包括基金、信托、理财产品等各类资产管理产品和各种金融衍生品。

　　从文件的规定中可知，上述的金融资产项目，大部分都应该可以归纳进金融商品的范畴，所以，如果这些项目的余额，在各期的报表中出现频繁的变动，就有可能引起税务局的注意，若在增值税的纳税申报中，没有关于转让金融商品的纳税申报项目，则会可能被税务局认为未按规定进行纳税申报。

　　1.是不是只要发生了金融商品余额的变动，就代表有转让金融商品增值税的申报义务呢？答案还是那三个字——不一定！

　　根据财税〔2016〕140号文件的规定：“纳税人购入基金、信托、理财产品等各类资产管理产品持有至到期，不属于《销售服务、无形资产、不动产注释》（财税〔2016〕36号）第一条第（五）项第4点所称的金融商品转让”。也就是说，我们购买有期限的金融商品，如果持有到期限结束时收回的本金和收益，不属于金融商品转让。这是什么道理呢？其实道理很简单，《销售服务、无形资产、不动产注释》中明确定义，金融商品转让，是指转让各类金融商品所有权的行为。而金融商品持有至到期后，发行机构赎回金融商品并支付相应的对价，实质上就是发行机构把发行的金融商品的所有权给注销了，然后按约定支付对价给投资人，其实质是金融商品所有权的灭失，而不是转让，所以不属于金融商品转让的增值税征税范围。

　　2.购买这类有期限的金融商品，并在持有期间或持有到期后取得的收益，是否应该按照利息收入缴纳增值税呢？答案还是不一定！

　　根据财税〔2016〕36号文的规定，利息收入包括“各种占用、拆借资金取得的收入，包括金融商品持有期间（含到期）利息（保本收益、报酬、资金占用费、补偿金等）收入……”，而财税〔2016〕140号文件进一步规定：“《销售服务、无形资产、不动产注释》（财税〔2016〕36号）第一条第（五）项第1点所称‘保本收益、报酬、资金占用费、补偿金’，是指合同中明确承诺到期本金可全部收回的投资收益。金融商品持有期间（含到期）取得的非保本的上述收益,不属于利息或利息性质的收入，不征收增值税”。也就是说，持有期间或持有到期后取得的收益，要看具体该项金融工具的合同中，是否有向购买者做出保本的承诺，包括各类增信措施让购买者的本金亏蚀的风险降至极低。如果没有作出保本承诺，那么在持有期间或持有到期后取得的收益就不属于利息收入，不用缴纳增值税。否则，就要按照利息收入缴纳增值税。

　　二、企业所得税风险

　　金融资产类项目的企业所得税风险，相信各位朋友对常规的涉税处理都有些了解，比如说公允价值变动的收益、金融资产的减值准备等，在纳税时需要进行调整。笔者认为金融资产类项目的企业所得税处理需要注意以下方面：

　　1.转让或处置这类金融资产时的计税基础

　　金融资产的计税基础，是最初购买时所支付的成本，而不是转让或处置当期的账面净值。大家在核算金融资产的转让或处置所得时，需要注意，如果这类金融资产在持有期间因公允价值变动、减值等原因调整过账面价值的话，那么在计算所得的时候就要注意计税基础的确定。

　　2.符合条件股息红利和国债利息收入免税

　　①符合条件的股息红利收入免税

　　根据企业所得税法实施条例规定，所谓符合条件的股息红利收入是指“居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益……不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益”。

　　也就是说，如果投资的金融资产是连续持有超过12个月的国内上市流通股或者直接投资的其他居民企业的股权，那么在收到分红的时候，是免征企业所得税的。

　　收到连续持有时间未超过12个月的国内上市流通股的分红，则要按规定缴纳企业所得税。

　　②国债利息收入免税

　　根据企业所得税法的规定，因持有国债而取得的利息收入是免征企业所得税的。但是，这里要注意的地方是，只是国债利息收入免税，而转让国债的所得，是需要缴纳企业所得税的。

　　3.是否所有基金收益都免税？

　　答案是否定的。根据财税〔2008〕1号文件的规定：“对投资者从证券投资基金分配中取得的收入，暂不征收企业所得税”。大家注意一下，可以免税的基金收益有两个条件：①基金是证券投资基金；②收益是从证券投资基金分配中取得的收益。也就是说：

　　①从证券投资基金以外的其他类型基金（包括但不限于股权投资基金、货币基金等）取得的任何收益，包括转让、处置和基金分配取得的收益，均应缴纳企业所得税；

　　②转让或处置证券投资基金取得的收益，应缴纳企业所得税；

　　③从证券投资基金分配中取得的收益，免征企业所得税。

　　大家在对基金收益进行所得税处理的时候，一定要看清楚基金本身的属性，以及收益的性质。否则，错误享受税收优惠，是存在税务风险的哦。

　　4.金融资产发生投资损失，应该以清单申报还是专项申报？

　　具体情况需要具体分析，根据国家税务总局公告2011年第25号的规定：

　　①如果金融资产的投资损失是按照市场公平交易原则，通过各种交易场所、市场等买卖债券、股票、期货、基金以及金融衍生产品等发生的损失，则可以清单申报的形式申报税前扣除。

　　如果发生投资损失的金融资产本身并不存在公开的交易场所或市场，也没有公开报价的，那么笔者认为应该以专项申报的形式申报税前扣除。