开发商销售房屋附带的赠品是无偿赠送？

导语

　　开发商常见的营销，除了我们常常看到的打折促销以外，还有一些特殊的营销方式，如：购房送家私、家电、装修、物管服务，赠送车位，以及送小车等。今天我们谈一下这些特殊营销方式的增值税处理问题。

　　上面的这些特殊营销方式，根据“赠送”标的的不同，可以分成几类：一是赠送货物，包括家私、家电、小车等；二是赠送物管服务；三是赠送建筑服务，如装修、智能化工程等；四是赠送不动产，如小车位等。

　　一、是无偿赠送吗？

　　一般情况下，开发商销售房屋时，与购房人签订销售合同约定购房的总价，只约定该“赠品”的品牌、规格等属性，而不会单独在合同中列明“赠品”的价格。

　　观点：小坤，我认为这是一种无偿赠送的行为。如“赠品”是货物，应按《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条第八款“单位或者个体工商户”，“将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人”，“视同销售货物”。如赠送的是服务或者不动产，应按照《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）第十四条第（一）和第（二）款的规定，视同销售服务、不动产。

　　小坤：这绝对是一个大坑！无论“赠品”是货物、服务，还是不动产，一旦按“视同销售”处理，税务机关有权依次按“纳税人最近时期同类平均销售价格”、“其他纳税人最近时期同类平均销售价格”、“按组成计税价格确定”确定该“赠品”的销售价格，据以单独作价计算增值税。

　　问：小坤，开发商销售房屋附带的“赠品”，是无偿赠送吗？

　　小坤：错！世上没有无缘无故的爱，也没有无缘无故的恨。从正常人的逻辑看问题，开发商自然不会平白无故地白送这些价格不菲的“赠品”给消费者。大家都知道，“赠品”的价格包含在销售房屋的价款中，是有偿的！对税收政策的分析，如果脱离了真实世界，或许会有点不着边际。

　　二、按混合销售处理妥当吗？

　　观点：小坤，我认为开发商销售商品房时附赠“赠品”，由于让渡“赠品”的行为是在销售房屋时附带产生的，价格没有拆分，应认为是一项销售行为，按“混合销售”进行增值税的处理。如按“混合销售”进行税务处理，房屋和“赠品”确认销项税额不进行拆分，根据销售总价，按照销售不动产税目使用税率11%确认。

　　按混合销售处理妥当吗？

　　我们首先看看混合销售的定义。根据《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）第四十条“一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税”的规定，混合销售是一项销售行为既涉及服务又涉及货物，而开发商发生的本文讨论的特殊营销行为，是既涉及“销售不动产”又涉及服务，或货物，或其他不动产。

　　小坤：根据上述税法关于混合销售的定义，开发商发生本文讨论的特殊营销行为不是混合销售。

　　三、需具体问题具体分析

　　小坤：开发商发生的本文讨论的特殊营销行为，需具体问题具体分析。

　　（一）如赠送的货物或服务，其与销售商品房的行为并不存在依存关系的，其本质是销售商品房的同时，兼营销售“赠品”的行为。如：购房赠家电、家私、小汽车、物业管理等。举个例子，购房赠送家电的业务中，赠送家电实质是销售家电，销售房屋与销售家电两者并不存在依存的关系，应作为两种独立的销售业务。我们不能因为赠送的“家电”没有单独列明价格，而认为其没有销售价格，其销售价格应包含在总价之中。

　　《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件2：《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第（一）点关于“兼营”的规定，“试点纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，按照以下方法适用税率或者征收率：1.兼有不同税率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。2.兼有不同征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用征收率。3.兼有不同税率和征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率”。

　　小坤：采用赠送不存在“依存关系”的货物或服务的特殊营销方式时，属于兼营行为。建议合同明确销售商品房的价款，以及“赠品”的价格，并在财务上分别核算收入和成本。以免按“从高适用税率”征收增值税，额外增加增值税负担。

　　（二）赠送装修等依附于销售商品房的服务，应按销售不动产作增值税处理。没有商品房就没有装修的存在，带装修是所销售商品房的一个属性。当开发商赠送的是装修服务时，由于该装修是依附于销售商品房而存在的，最终呈现给消费者的是带装修的商品房，无法将两者分割开。因此，应根据合同总价，全额按销售不动产行为进行增值税处理。

　　（三）赠送车位等其他不动产，实质是各项不动产折扣销售。根据《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）第三十七条“销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外”的规定，如果开发商销售的商品房及其赠送的车位所取得的全部价款和价外费用，是与购房人签订的销售合同约定的总价，因此，在增值税处理时应按合同总价确定销售商品房和车位两者的销项税额。我们可以将销售的商品房和赠送的车位，视为开发商采用相同的折扣率进行“打包”销售。

　　小坤：以上是小坤对房地产特殊营销行为增值税处理的分析和观点。由于各地税务机关对税收政策的理解和执行口径会存在差异，在遇到上述情况时，笔者建议各位纳税人向税务机关作详细的咨询，明晰政策的执行口径，降低税务风险。