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一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。企业合并中形成母子公司关系的，母公司应当编制购买日的合并资产负债表，其中包括因企业合并取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债应当以公允价值列示。合并日后资产负债表日，母公司应按照权益法调整长期股权投资，根据调整后的金额再编制合并抵销分录。
例1：2005年l2月31日A公司支付26000万元取得龙发公司80%的股权。取得股权当日，龙发公司可辨认净资产的公允价值为30000万元，可辨认净资产的账面价值为29800万元。其中一栋办公楼公允价值为600万元，账面价值400万元，该办公楼尚可使用l0年，使用期满后无净残值。其他可辨认净资产的公允价值与账面价值相等。龙发公司所有者权益项目金额如下：股本l5000万元，资本公积6000万元，盈余公积5000万元，未分配利润3800万元（购买前A公司与龙发公司无关联关系）。2006年，龙发公司共实现净利润3000万元，分配了1000万元现金股利（假设股利支付在当年年底已经完成）。另外，某可供出售金融资产持有利得导致资本公积增加800万元。2007年龙发公司实现净利润4000万元，分配了l000万元现金股利（假设股利支付在当年年底已经完成）。另外某可供出售金融资产持有利得导致资本公积增加600万元。龙发公司按照l0%的比例计提盈余公积。 （1）2005年12月31日编制抵销分录购买日商誉＝26000－30000×80%＝2000（万元） 借：股本 150000000 资本公积 62000000 盈余公积 50000000 未分配利润 38000000 商誉 20000000 贷：长期股权投资 260000000 少数股东权益 60000000 （2）2006年12月31日编制抵销分录首先，对长期股权投资由成本法核算改为权益法核算。 借：长期股权投资 22240000 贷：投资收益 15840000 资本公积——其他资本公积6400000权益法下确认的投资收益为2384万元[（3000－20）×80%]，成本法下确认的投资收益为800万元，因此追加确认1584万元的投资收益。属于其他原因导致被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，调整长期股权投资账面价值，并调整权益。 其次，编制抵销分录。 借：股本 150000000 资本公积 70000000 盈余公积 53000000 未分配利润 54800000 商誉 20000000 贷：长期股权投资 282240000 少数股东权益 65560000 资本公积年末数＝6000＋200＋800＝7000（万元） 未分配利润年来数＝3800＋3000－20－300－1000＝5480（万元） （3）2007年12月31日编制抵销分录对长期股权投资由成本法核算改为权益法 借：长期股权投资 50880000 贷：投资收益 23840000 未分配利润 15840000 资本公积——其他资本公积11200000 权益法下2006年长期股权投资的调整如前面所述。2007年权益法下确认的投资收益为（4000－20）×80%＝3184万元，成本法下确认的投资收益为800万元，因此追加确认2384万元的投资收益。属于其他原因导致被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，调整长期股权投资账面价值，并调整权益。 借：股本 150000000 资本公积 76000000 盈余公积 57000000 未分配利润 80600000 商誉 20000000 贷：长期股权投资 310880000 少数股东权益 72720000 资本公积年末数＝7000＋600＝7600（万元） 未分配利润年末数＝5480＋4000－20－400－1000＝8060（万元） 例2：（接例l）如果2006年龙发公司共实现净利润3000万元，分配了2990万元现金股利（假设股利在当年年底已支付）。 （1）首先对长期股权投资由成本法核算改为权益法。成本法下购买方已经对长期股权投资进行账务处理。 借：银行存款 23920000 贷：投资收益 23920000 收到的现金股利小于投资方应享有的投资后被投资方实现净利润的份额，因此将收到的现金股利全部确认为投资收益。 权益法下确认投资收益处理： 借：长期股权投资 23840000 贷：投资收益 23840000 投资收益＝（3000－20）×80%＝2384（万元） 权益法下收到现金股利账务处理： 借：银行存款 23920000 贷：长期股权投资 23840000 投资收益 80000 自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认投资收益部分，但未超过投资以后被投资单位实现的账面净利润中本企业享有的份额，应作为投资收益处理。可以发现，在这种情况下，涉及投资收益以及收取股利的账务处理，成本法与权益法的处理完全相同。但站在集团的角度，今年实现净利润2980万元，分配了2990万元，出现了l0万元的清算股利。因此，需要对清算股利进行处理。 借：投资收益 80000 贷：长期股权投资 80000 （2）2006年年末编制抵销分录 借：股本 150000000 资本公积 62000000 盈余公积 53000000 未分配利润 34900000 商誉 20000000 贷：长期股权投资 259920000 少数股东权益 59980000 资本公积年末数＝6000＋200＝6200（万元） 未分配利润年末数＝3800＋3000－20－300－2990＝3490（万元） 如果2006年龙发公司实现净利润3000万元，分配现金股利3100万元，则自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认投资收益，同时也超过了投资以后被投资单位实现的账面净利润中本企业按持股比例应享有的部分，该部分金额应作为投资成本的收回。在这种情况下，涉及投资收益以及收取股利的账务处理，成本法与权益法的处理完全相同，但站在集团的角度，今年实现净利润2980万元，分配了3100万元，出现了120万元的清算股利。成本法下已经确认了80万元的清算股利，冲减了80万元的长期股权投资成本，因此，需要对未确认的l6万元清算股利进行处理。 借：投资收益 160000 贷：长期股权投资 160000 2006年年末编制抵销分录： 借：股本 150000000 资本公积 62000000 盈余公积 53000000 未分配利润 33800000 商誉 20000000 贷：长期股权投资 259040000 少数股东权益 59760000 资本公积年末数＝6000＋200＝6200（万元） 未分配利润年末数＝3800＋3000－20－300－3100＝3380（万元） |
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