加收滞纳金应注意的问题

　　滞纳金是国家用经济方式督促纳税人、扣缴义务人履行税收义务的手殴，是纳税人因占用税款而给予国家的补偿，就像纳税人发现自己多缴税款，可要求税务机关退还多缴税款并加计利息一样。滞纳金属经济补偿，而不是处罚。

　　税务机关没有免除或者豁免滞纳金的权力，但《税收征管法》及其实施细则规定了三种例外情况：

　　一是税务机关批准延期缴纳税款的。税收征管法实施细则第42条规定，纳税人需要延期缴纳税款的，应当在缴纳税款期限届满前提出申请。税务机关应当自收到申请延期缴纳税款报告之日起20日内作出批准或者不予批准的决定，不予批准的，从缴纳税款期限届满之日起加收滞纳金。这里明确了经批准延期缴纳税款的，在批准的期限内，不加收滞纳金。

　　二是因税务机关的责任造成纳税人不缴少缴税款的。《税收征管法》第52条第1款规定，因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。所谓税务机关责任，是指税务机关适用税收法律、行政法规不当或者执法行为违法。

　　三是纳税人未拒绝扣缴义务人扣缴税款而扣缴义务人应扣未扣、应收未收税款的。《税收征管法》第69条规定，扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处以50%以上三倍以下的罚款。税收征管法实施细则第94条规定，纳税人拒绝代扣、代收税款的，扣缴义务人应当向税务机关报告，由税务机关直接向纳税人追缴税款、滞纳金。从上述规定可以看出，在纳税人没有拒绝扣缴义务人代扣代收的情况下，对纳税人只追缴税款而不加收滞纳金，这是因为纳税人少缴未缴税款的责任在扣缴义务人一方。如个人所得税法规定支付所得的单位或个人为扣缴义务人，因此，在日常发放工资薪金时，单位代扣代缴个人所得税，发生不缴少缴税款行为，不应加收滞纳金，而应对扣缴义务人进行处罚。但对于纳税人拒绝扣缴义务人代扣代收造成未按期缴纳税款的，对纳税人应当补缴税款并加收滞纳金。

　　一些纳税人提出，在资金确实不足以缴清全部税款及滞纳金的情况下，能否允许纳税人先缴纳税款，滞纳金留待以后再有了资金再缴纳。这样做从情理上来讲更合理更人性化，但滞纳金作为“执行罚”，是为了保证国家税款按期足额缴纳而加收的，应当与税款同生同灭，如果缴纳了税款而不缴纳滞纳金，滞纳金就成了无源之水，无本之木，甚至会导致以后追缴困难，包括催缴及强制执行的时限确定都于法无据了。因此，从立法本意和现行规定看，应当滞纳金与税款一同执行。《税收征管法》第40条第2款规定，税务机关采取强制执行措施时，对未缴纳的滞纳金“同时”强制执行。国家税务总局下发的《关于进一步加强欠税管理工作的通知》(国税发[2004]66号)进一步明确，对2001年5月1日新修订的征管法实施后发生的欠税，税务机关应按照征管法的有关规定核算和加收滞纳金。纳税人缴纳欠税时，必须以配比的办法同时清缴税金和相应的滞纳金，不得将欠税和滞纳金分离处理。

　　税务机关在加收滞纳金时还要特别注意纳税人延期申报过程中未按期预缴税款的情况。这里应注意两点：一是对未按期预缴税款或者少缴预缴税款的要加收滞纳金。延期申报与延期缴纳是两种截然不同的税收行为，延期申报不影响税款的及时入库，而延期缴纳会造成税款的实际延迟。延期申报管理级次低，由主管税务机关负责，相对控制较松，而延期缴纳由省级税务机关负责审批，管理较为严格。如果对未按期预缴税款或少缴预缴税款的纳税人不加收滞纳金，则等同干批准其延期缴纳税款。目前，有些地方将延期申报变相改为延期缴纳，采取的手段就是不缴或少缴预缴税款。因此，必须严格依法核准延期申报，纳税人申请延期申报的，应先依法预缴税款，否则必须加收滞纳金。二是对实际应纳税额高于预缴税款的，对差额部分不应加收滞纳金。《税收征管法》第32条规定，加收滞纳金的条件是纳税人未按照规定期限缴纳税款。而“规定期限”是指法律、行政法规规定的期限或者税务机关按照法律、行政法规的规定确定的期限，延期申报中，纳税人按时预缴了税款，实际上就已经按照规定期限缴纳了税款，其预缴税款额是经过税务机关核准的。因此，对纳税人少缴的税款应及时补缴而不应加收滞纳金。这与依法预缴税款形成的结算退税不加算银行利息的道理是一样的。