税务行政行为作出时须注意的细节

　　新修订的行政复议法生效后，作出税务行政行为时应落实好教示制度，避免被申请人复审流转流于形式，最好能提供复议申请自动生成服务。

　　行政复议是在行政行为作出后启动的一种行政争议处理程序。新修订的行政复议法明确行政复议是化解行政争议的主渠道，并通过一系列制度安排确保实现这一立法目标。其中一些是对行政机关作出行政行为时的要求，笔者认为税务机关在学习、落实这些规定时需要注意几处细节问题。

　　其一，落实好行政教示制度。

　　为充分发挥行政复议的主渠道作用，在行政行为作出时就要引导相对人依法行使行政复议权。这需要行政机关落实好行政教示制度。教示制度是行政程序法的基本制度之一，是指行政机关作出对相对人不利决定时须同时告知其法律救济途径。

　　行政处罚法规定，行政处罚决定书中要明确“申请行政复议、提起行政诉讼的途径和期限”。行政复议法实施条例第十七条规定：“行政机关作出的具体行政行为对公民、法人或者其他组织的权利、义务可能产生不利影响的，应当告知其申请行政复议的权利、行政复议机关和行政复议申请期限。”新修订的行政复议法在吸收上述规定的基础上，对行政教示制度进一步细化，第二十条明确了在行政机关未妥善履行教示义务情况下，对相对人行政复议申请权的保护机制。

　　结合税务执法的特点，税务机关应特别注意告知行政相对人征税行为救济权特殊规定。根据税收征管法规定，税务行政相对人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议;对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。这是对征税行为救济权行使方式的特别规定。根据新修订的行政复议法第二十条、第二十三条规定，税务机关应当在作出征税决定时，准确告知行政相对人对征税行为不服申请行政复议和提请行政诉讼的前置条件、明确的复议机关以及申请复议的期限。

　　其二，避免被申请人复审转送制度流于形式。

　　新修订的行政复议法第三十二条第一款规定：“对当场作出或者依据电子技术监控设备记录的违法事实作出的行政处罚决定不服申请行政复议的，可以通过作出行政处罚决定的行政机关提交行政复议申请。”第二款规定：“行政机关收到行政复议申请后，应当及时处理;认为需要维持行政处罚决定的，应当自收到行政复议申请之日起五日内转送行政复议机关。”

　　这项制度安排，实际上给上述两类常见行政处罚的实施机关提供了对所作处罚决定自我纠错的机会，也为就地解决行政争议提供了保障。第一款为申请人增加了一项程序性权利，也是给被申请人增设了“转送复议申请的义务”。结合第二款看，这项制度创新不仅要求被申请人转送复议申请，更重要的是要求被申请人对自己作出的行政处罚决定进行复审。

　　税务机关的行政处罚大多按照当场处罚程序作出，有适用该项制度的空间。笔者认为，这项制度成果是新时代“枫桥经验”在行政复议改革中的重要体现，落实的关键在于准确把握“认为需要维持”。判断是否需要维持，首先要对自己作出的行政处罚重新审核，发现有问题，及时纠正。这项制度推动错误的行政行为在源头得以纠正，矛盾就地解决，将增强人民群众的法治获得感。建议税务机关完善相应的配套制度，使税务机关自行纠错规范化。

　　其三，可以为申请人提供复议申请自动生成服务。

　　根据现行行政复议法规定，申请人申请行政复议，可以书面申请，也可以口头申请。新修订的行政复议法对这项制度进行了完善，第二十二条第一款规定：“申请人申请行政复议，可以书面申请;书面申请有困难的，也可以口头申请。”可见，行政复议申请原则上应为书面形式。笔者在办理行政复议案件中发现，申请人大都没有经过专业法律训练，书写法律文书能力较差，出于成本考虑，一般也不愿聘请律师处理行政复议。他们提交的复议申请书往往不规范，需要办案人员进一步询问才能明确其复议请求。

　　根据新修订的行政复议法规定，申请人口头申请的，行政复议机关应当当场记录申请人的基本情况、行政复议请求、申请行政复议的主要事实、理由和时间。笔者认为，与其由复议机关记录复议申请，不如在作出行政行为时，通过电子信息系统为申请人提供自动生成复议申请书服务。理由有三：首先，新修订的行政复议法规定：“行政机关通过互联网渠道送达行政行为决定书的，应当同时提供提交行政复议申请书的互联网渠道。”这为针对电子送达的行政决定自动生成行政复议申请书奠定了制度基础。其次，随着人工智能技术发展，由信息系统代写法律文书成为可能。最后，全国统一的电子税务局也为实现该项服务功能提供了操作平台。

　　笔者建议，可以结合行政处罚法关于处罚决定电子送达的有关规定，探索在通过电子方式送达税务行政处罚决定时，同时向行政相对人提供针对该处罚决定的行政复议申请书生成服务。这既可以引导税务行政相对人通过行政复议解决行政争议，也能有效提高行政复议工作效能。

　　来源：中国税务报 2023年11月24日 作者：郭明磊 温祖珍 (作者系国家税务总局潍坊市税务局公职律师)