新收入准则下现金折扣的税会差异处理问题

　　现金折扣，是指为敦促顾客尽早付清货款而向客户提供的一种价格优惠。现金折扣的实质是企业为提前收回其卖方信贷资金而发生的代价，是一种融资性质的理财费用。

　　对于现金折扣，新收入准则和原先的旧收入准则有很大差异。在新收入准则下，现金折扣也放入了可变对价的规范范围内。

　　我们先来看一下，原先旧收入准则下，现金折扣的处理问题。实际上，目前企业所得税对于现金折扣的处理和旧收入准则是一致的。根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)第一条第(五)项规定，债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。

　　当然，这部分现金折扣，虽然企业所得税确认财务费用税前扣除，是不需要开具利息发票的，也没有对利率的扣除施加任何限制。

　　增值税也是和企业所得税原理一样，按照总额确认增值税税基缴纳，后期现金折扣不能从增值税收入中抵减，更没法进项税抵扣。

　　所以，在旧收入准则下，现金折扣的会计处理和增值税、企业所得税没有实质性差异。

　　下面，我们来看一下新收入准则对于现金折扣的会计处理与原先旧收入准则存在哪些差异，从而看看涉及增值税和企业所得税如何调整。

　　案例：A公司2021年8月1日销售一批商品，销售价格1000元(不含增值税)，税率13%，销售条件为2/10、1/20、n/30。买方于2021年8月25日付款，享受现金折扣10元。

　　在新收入准则下，对于现金折扣，不再按照总额法计算，应该在销售当期按照最大可获取金额确认合同负债-可变对价。后期按照实际收款时的差异进行调整，差额计入营业收入，不再确认财务费用。

　　首先，我们来看一下，新收入准则对于现金折扣和增值税的差异。增值税肯定是按照总额法确认，本身新收入准则就明确了，合同负债的确认金额都是不含增值税金额。因此，增值税还是按照总额法确认。

　　但是，到企业所得税环节，我们企业所得税对于现金折扣还是按照875号文的规定，先总额确认，再确认财务费用。这个就和新收入准则有非常大的差异。严格处理这个差异，就需要进行调整，对应的调整我们建议仍然可以在A105000这张表的第10行去处理(把这一行作为和新收入准则各种可变对价差异调整的综合项，便于管理)

　　当然了，对于现金折扣的这个税会差异(毕竟这种账期优惠时间中可能也不超过6个月居多)，在年度中间差异不大，主要涉及跨年的差异问题。因此，是否企业所得税申报要严格去调整这个税会差异，我们可以再结合企业实际和征管实际去评估一下。

　　来源：财税星空     作者：赵国庆

　　2008年11月的解析——

现金折扣所得税与流转税处理

　　现金折扣是指企业以赊销方式销售产品或提供劳务时，为鼓励客户在一定期限内早日付款而给予客户的折扣优惠。

　　这里涉及两个税务问题：1、现金折扣能否在税前扣除?2、现金折扣是否涉及流转税?

　　一、关于现金折扣的税前扣除

　　提到这个问题，就会引出一个文件：国税函[1997]472号《关于企业销售折扣在计征所得税时如何处理问题的批复》。这也是持现金折扣“不能税前扣除”论者的主要依据。该文规定：纳税人销售货物给购货方的销售折扣，如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的，可按折扣后的销售额计算征收所得税;如果将折扣额另开发票，则不得从销售额中减除折扣额。因现金折扣不可能和销售额开在一张发票上，所以不能在税前扣除。而国税发[2006]56号文《关于修订企业所得税纳税申报表的通知》中的一句话似乎又给了持现金折扣“能税前扣除”论者一个政策支持：“纳税人经营业务中发生的现金折扣计入财务费用。”。这说明现金折扣可以作为期间费用在税前扣除。

　　个人以为，依据上述文件简单地认为现金折扣能或不能在税前扣除，都是有失偏颇的，特别根据472号文否定现金折扣的税前扣除，更是不恰当的。

　　首先，“销售折扣”与“折扣销售”都是税法上的名词，而“商业折扣”与“现金折扣”才是会计上的名词。根据财政部注册会计师考试委员会办公室2003年问题解答中的解释，税法中的“销售折扣”相当于会计上根据购买者购买量而给予的“商业折扣”，而税法中所指的“折扣销货”相当于会计上所说的“现金折扣”。当然这种说法在理论界与实务界尚有争议。不管怎么说，从这里也可以看到，472号文所说的“销售折扣”与会计上的“现金折扣”并不完全是一回事。因此，以472号文来判断现金折扣能否税前扣除，是不合适的。

　　其次，472号之所以规定将折扣额另开发票不能冲减销售额，这是因为将折扣额另开发票本来在税法上就是不可行的。因为如果将折扣额另开发票只能开具红字发票，而对开具红字发票税法有明确的规定。根据《发票管理办法实施细则》，一般只有当发生销售退回或因质量原因而发生销售折让，且购货方无法退回发票时，销货方凭购货方的有关证明才能开具红字发票。而对于增值税专用发票，国税函[2003]962号更是对红字专用发票的开具作了规定，销货方只有在发生销货退回、销售折让以及原蓝字专用发票填开错误等情况下，在开具蓝字专用发票的次月及以后收到购货方退回的发票联和抵扣联时，或因购货方无法退回专用发票的发票联和抵扣联，才能凭购货方当地主管税务机关开具的《进货退出或索取折让证明单》，通过防伪税控系统开具负数专用发票。

　　销售折扣不属税法规定的可以开具红字发票的情形，当然也就更谈不上此时开具的红字发票可冲减销售额，或者在税前扣除了。

　　既然472号文说的是不符合规定的另开发票的折扣额不能在税前扣除，如果现金折扣不是通过销售方另开发票，那么就不能根据该文来否定现金折扣的税前扣除。实际上，现金折扣是完全可以反映在销货发票中的，因为现金折扣是在企业以赊销方式销售产品时发生的，根据税法规定，其纳税义务发生时间为合同约定的收款时间，那么企业完全可以通过签订赊销合同，规定不同付款日期下的折扣额，并在实际收款日期开具发票，如果该日期属于事先约定的享受现金折扣期间，那么就可以将该折扣额与销售发票开在一起，这样既符合发票开具规定，也符合472号文从销售额中扣除折扣的规定，当然也就可以在税前扣除。注意这里的折扣仍然是现金折扣而非商业折扣，因为它是根据购买者的付款时间而非购买数量给予的。而这时候的现金折扣也并不一定要象56号文说的要计入财务费用。

　　如果企业在发货时已开具了发票，现金折扣能否在税前扣除，就要看购销双方对现金折扣在形式上的处理了：如果由销售方在销售发票外另开发票的，因其不符合开具红字发票的情形，当然不能在销售额中减除，更不能在税前的扣除;但如果双方以其他凭证，如合同复印件作为入账的原始凭证，购货方将享受的现金折扣计入应税所得，销售方对给予的现金折扣在会计上可以计入“财务费用”，在税前也可以作为期间费用中的“财务费用”扣除，而不是直接冲减销售额。

　　所以根据472号文并不能否认现金折扣在税前的扣除。现金折扣能否在税前扣除，关键看购、销双方对现金折扣在形式上的处理是否符合税法的要求，

　　二、现金折扣流转税处理

　　从销货方来讲，在流转税中对折扣也有规定：国税发[1993]154号文《增值税若干具体问题的规定》第二条第二款：纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税;如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。从这里可以看到，如果销货方已经开具了发票，纳税义务已经发生，发生的折扣额是不能冲减销项税额计提依据的。那么购货方是否涉及流转税问题呢?认为应涉及的，有如下几种说法：1、应按价外费用征税。的确，在各流转税法规中都有价外费用应并入销售额计税的规定，但它的适用对象只限于销货方，因而对购货方显然是不能依据价外费用来处理流转税的;2、按照国税发[2004]136号文对增值税一般纳税人向供货方收取的各种收入的规定，要么征收营业税，要么冲减进项税。不错，现金折扣是向供货方收取的，但它既不属返利收入，也不属进场费、广告促销费等营业税应税项目，所以现金折扣并不适用136号文;3、应按收取资金占用费征收营业税，因为根据《营业税问题解答(之一)》(国税发[1995]156号)，不论金融机构还是其他单位，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款行为，按“金融保险业”税目征收营业税。但购货方收取现金折扣并非将资金贷与销货方的缘故，而是在规定的折扣期内付了本应付的款项，因而也不能适用156号文应征收营业税的规定。

　　综上，现金折扣对于购销双方来讲，都不涉及流转税问题。