接受捐赠资产的税法与会计规定差异分析

　　接受捐赠资产的税法规定
　　国税发[2003]45号文规定：企业接受捐赠的货币性资产，须并入当期应纳税所得依法计算缴纳企业所得税。企业接受捐赠的非货币性资产，须按接受捐赠时资产的入账价值确认捐赠收入并入当期应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。企业取得的捐赠收入金额较大，并入一个纳税年度缴税确有困难的，经主管税务机关审核确认，可以在不超过5年的期间内均匀计入各年度的应纳税所得。这一规定统一了内外资企业对接受捐赠资产的税务处理办法。

　　按现行《企业会计制度》规定，企业接受捐赠的货币资产及非货币资产，均不确认收入。故企业应在接受捐赠的当年，按税法确定的受赠的货币及非货币资产价值调增应纳税所得额。

　　结合《财政部国家税务总局关于印发〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答（三）的通知》（财会[2003]29号），有关账务处理及税务调整如下：

　　接受货币及非货币资产捐赠时：
　　借：固定资产、无形资产、原材料、库存商品、银行存款应交税金—应交增值税（进项税额）（存货资产应确认的进项税）
　　　贷：待转资产价值

　　年末应按税法确定的受赠资产价值，调增应纳税所得额，并按应调整额从“待转资产价值”科目转出。调整额首先用于弥补以前年度及当年亏损额，如补亏后仍有所得的，应按规定税率计算应纳所得税额，计入“应交税金一应交所得税”，其差额计入“资本公积”，具体分录为：
　　借：待转资产价值
　　　贷：应交税金—应交所得税资本公积

　　如将应调增的应纳税所得额全部用于弥补以前年度或当年亏损额，则上述分录为：
　　借：待转资产价值
　　　贷：资本公积

　　上述处理如需分期摊转的，则应按税务机关确认的摊转期逐年调增应纳税所得额，在账务处理上也分期从“待转资产价值”科目转入“应交税金”和“资本公积”科目。至于受赠非货币资产折旧的提取，使用、处置时成本的结转等税务处理，按现行税法规定可视同自有非货币资产处理。

　　接受损赠资产会计规定
　　1．接受损赠的存货。第一种情况，捐赠方提供了有关依据（如发票、报关单、有关协议）的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为实际成本。第二种情况，损赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其实际成本：同类或类似存货存在活跃市场的，按同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为实际成本。同类或类似存货不存在活跃市场的，按该接受捐赠的存货的预计未来现金流量现值，作为实际成本。

　　2．接受捐赠的固定资产和其他资产，计价方法基本与存货相同。

　　3．关于接受捐赠会计处理规定。对企业接受捐赠（包括现金和非现金资产）会计制度规定：

　　接受现金捐赠时借记：“银行存款”或“现金”，贷记“资本公积——接受现金捐赠”；接受非现金资产时，按确定的价值，借记有关资产科目，贷记“资本公积——接受损赠非现金资产准备”科目，有关接受捐赠的非现金资转让时，再转入“资本公积——其他资本公积”科目。

　　接受捐赠资产的差异与协调
　　1．接受损赠的存货。第一种情况，捐赠方提供了有关依据（如发票、报关单、有关协议）的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为实际成本。第二种情况，损赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其实际成本：同类或类似存货存在活跃市场的，按同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为实际成本。同类或类似存货不存在活跃市场的，按该接受捐赠的存货的预计未来现金流量现值，作为实际成本。

　　2．接受捐赠的固定资产和其他资产，计价方法基本与存货相同。

　　根据执行企业会计制度后税法与会计差异协调的文件，企业接受的现金捐赠和非现金捐赠原则上都应作为收入纳所得税。同时，有关非现金资产如存货、固定资产、无形资产和投资等也可按会计入账价值结转销售成本、扣除折旧或摊销、从投资转让收入中扣除投资成本等。

　　因此，在接受损赠的非现金资产的入账价值方面，会计制度与税法的新规定已协调一致。