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缩略语 《税务稽查案件办理程序规定(征求意见稿)》，简称《征求意见稿》 《关于<税务稽查案件办理程序规定(征求意见稿)>的说明》，简称《征求意见说明》 《中华人民共和国税收征收管理法(2015修正)》，简称《税收征管法》 《中华人民共和国税收征收管理法实施细则(2016修订)》，简称《实施细则》 《中华人民共和国行政处罚法(2017修正)》，简称《行政处罚法(2017修正)》 《中华人民共和国行政处罚法(2021修订)》，简称《行政处罚法(2021修订)》 《中华人民共和国行政强制法》，简称《行政强制法》 一、关于第一条 第一条【目的依据】为了保障税收法律、行政法规的贯彻实施，规范税务稽查工作，强化监督制约机制，保护纳税人合法权益，根据《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称税收征管法)、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》(以下简称税收征管法实施细则)等有关规定，制定本规定。 【修改建议】 建议将“保护纳税人合法权益”修改为“保护行政相对人合法权益”，法律依据部分增加“《中华人民共和国行政强制法》(以下简称行政强制法)、《中华人民共和国行政处罚法》(以下简称行政处罚法)”。 【理由】 《征求意见说明》中将“注重保护行政相对人合法权益”列为修改的基本原则之一。纳税人不等同于行政相对人，后者包括了纳税人、扣缴义务人和其他涉税当事人。对应《征求意见说明》中基本原则的要求，建议将第一条中“保护纳税人合法权益”修改为“保护行政相对人合法权益”。 《征求意见稿》第一条明确以《税收征管法》和《实施细则》作为本规定的制定依据，而未引入《行政强制法》《行政处罚法》。纵观《征求意见稿》全部条款，有许多条文直接引用或参考了《行政强制法》《行政处罚法》的具体规定，如《征求意见稿》第二十九条有关强制程序的内容与《行政强制法》的第二节“查封、扣押”相互对应。 《税收征管法》与《行政强制法》《行政处罚法》为特别法与一般法的关系，对前者未能涵盖的程序内容，应当适用一般法的规定。本条中引入《行政强制法》《行政处罚法》不仅有利于完善税务稽查程序，而且可以有效提示税务机关不能忽视该两法的规定，《税收征管法》及其《实施细则》未予明确规定的程序，仍需依照《行政强制法》和《行政处罚法》的一般性规定执行。 二、【新增建议】 建议保留原《稽查工作规程》第十三条，即“上级稽查局可以根据税收违法案件性质、复杂程度、查处难度以及社会影响等情况，组织查处或直接查处管辖区域内发生的税收违法案件。 下级稽查局查处有困难的重大税收违法案件，可以报请上级稽查局查处。” 【理由】 原《稽查工作规程》的第十三条应予以部分保留，稽查局受本级税务局直接领导，受上一级稽查局指导。对于辖区内的重大、复杂、疑难税务案件，稽查局可以在检查完成后提交本级重大税务案件审理委员会审理。但不可否认，基层税务机关处理重大、复杂、疑难税务案件的难度较大，保留上级稽查局提级管辖以及下级稽查局报请上级稽查局查处的权力，有利于提高税务稽查效率。配合第六条中跨区域稽查的规定，保留本条款有利于解决跨区域稽查工作中可能出现的管辖问题。 三、关于第十三条 第十三条【立案检查】待查对象确定后，经稽查局局长批准或者集体审议决定实施立案检查。 【修改建议】 建议明确局长批准和集体审议决定的适用情形，整体修改为： “待查对象确定后，经稽查局局长批准后实施立案检查。待查对象涉及国家、社会利益或者具有重大社会影响力的，须经集体审议决定实施立案检查。” 【理由】 此条款中未明确批准和决定的适用情形，不利于责任的落实。应当明确待查对象一般经过稽查局局长批准才能实施立案检查，对于特殊的待查对象，不适合稽查局局长一人批准通过的，则经集体审议决定。 四、关于第十七条 第十七条【证据采集】实施检查应当依照法定权限和程序收集证据材料。收集的证据必须经查证属实，并与证明事项相关联。 调查取证时，不得违反法定程序收集证据材料;不得以违反法律强制性规定且侵害他人合法权益的手段获取证据材料;不得以利诱、欺诈、胁迫、暴力等手段获取证据材料。 【修改建议】 建议在第一款后增加“证据采集时应遵循全面、客观、公正的原则，对纳税人有利不利的证据，应当一律注意”，体现行政调查中的全面原则。 【理由】 《行政处罚法(2021修订)》第五十四条第一款规定，[1]在调查、采证过程中稽查人员必须达到“全面、客观、公正”的要求。而实践中，稽查局收集证据材料时往往着重收集能够证明纳税人违法事实的证据材料，对有利于纳税人的证据材料容易忽视，因此有必要规定全面原则。 五、关于第二十八条 第二十八条【强制措施】稽查局有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为，可以在规定的纳税期之前，责令限期缴纳应纳税款;在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税收入迹象的，可以责成纳税人提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保，经所属税务局局长批准，可以依法采取税收强制措施。 检查从事生产、经营的纳税人以前纳税期的纳税情况时，发现纳税人有逃避纳税义务行为，并有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税收入迹象的，经所属税务局局长批准，可以依法采取税收强制措施。 【修改建议】 删除本条。 【理由】 第二十八条第一款、第二款分别与《税收征管法》第三十八条第一款、第五十五条的内容重复。[2]《税务稽查程序规定》作为《税收征管法》的下位法，应当是对上位法规定的进一步解释，简单地重复上位法规定不仅造成立法低效，而且将会带来消极的执法结果，使得实践中稽查部门过于依赖下位法，忽视未在下位法中体现出来的上位法条款。 六、关于第三十一条 第三十一条【解除条件】有下列情形之一的，应当依法及时解除税收强制措施： (一)纳税人已按履行期限缴纳税款或者提供纳税担保的; (二)税收强制措施被复议机关决定撤销的; (三)税收强制措施被人民法院判决撤销的; (四)其他法定应当解除税收强制措施的。 【修改建议】 在第(一)项和第(二)项中间增设一项，为“纳税人在强制措施持续期间已缴纳税款及滞纳金或者提供相应担保的”。 【理由】 根据《税收征管法》第三十八条第一款，纳税人已按履行期限缴纳了税款或者提供纳税担保(以下简称“清税”)，固然应当立即解除强制措施，但纳税人虽超期清税，亦应解除强制措施。对上述条文第(一)项做反面解释，意味着纳税人虽超期清税、尤其是虽超期但缴清了税款及滞纳金，税务机关却仍可维持强制措施不予解除，显然不符合行政合理性原则，因此应当予以增补上述建议情形。 七、关于第三十六条 第三十六条【审理要求】检查工作结束后，稽查局应当对案件进行审理。符合重大税务案件标准的，提请所属税务局重大税务案件审理委员会审理。 【修改建议】 本条增加第二款：“各省、自治区、直辖市和计划单列市税务局应当公开本辖区的重大税务行政处罚案件的具体标准。” 【理由】 《重大税务案件审理办法》(国家税务总局令第34号)第十一条规定了重大税务案件的范围，其中第一项规定，重大税务行政处罚案件，具体标准由各省、自治区、直辖市和计划单列市税务局根据本地情况自行制定，报国家税务总局备案。对此，各地重大税务行政处罚案件的标准各异。例如：《国家税务总局上海市税务局关于公布本市重大税务案件审理范围的公告》(上海市税务局公告2018年第10号)规定重大税务行政处罚案件：市局标准为拟处罚金额1000万元以上(含1000万元)的税务案件，区局标准为拟处罚金额100万元以上(含100万元)的税务案件。《国家税务总局广东省税务局关于发布<国家税务总局广东省税务局重大税务案件审理办法>的公告》(广东省税务局公告2018年第3号)第一项规定，符合标准的重大税务行政处罚案件。省税务局重大税务行政处罚案件标准为罚款金额达到1000万元或罚款倍数在3倍以上的行政处罚案件。各市(区)税务局重大税务行政处罚案件，具体标准为罚款金额达到下列数额或罚款倍数在3倍以上的行政处罚案件：广州市1000万元，珠三角其他市(区)(珠海、佛山、江门、东莞、中山、惠州、肇庆)500万元，其他市(区)300万元。由此可见，不仅各个省级行政区规定的重大税务案件的标准不统一，同一省级行政区内各市、区的重大税务案件的标准也不尽相同。 笔者分别以“重大税务案件”“重大税务行政处罚”为关键词在“北大法宝”数据库检索地方规范性文件，结果显示，只有四川省、辽宁省、浙江省、河南省、吉林省、海南省、广东省、江苏省、山东省、安徽省、重庆市、上海市、内蒙古自治区、天津市公告了重大税务行政处罚案件的标准。可见，还有不少地区的重大税务行政处罚案件的标准并未公开，纳税人无法判断某一案件是否属于重大税务案件，而重大税务案件在审理程序方面较非重大税务案件更为严格，对纳税人的权利保护更加全面。另外，《税务行政复议规则》(国家税务总局令第44号)第二十九条第二款规定，申请人对经重大税务案件审理程序作出的决定不服的，审理委员会所在税务机关为被申请人;这意味着经过重大税案审委会审理的案件，纳税人申请复议的复议机关乃至后续提起诉讼的管辖法院也有所不同。 因此，出于提高税务稽查行政透明度以及更好地维护纳税人救济权利的目的，建议本条增加第二款，规定公开重大税务行政处罚案件的具体标准。 八、关于第三十九条 第三十九条【处罚告知】拟对被查对象或者其他涉税当事人作出税务行政处罚的，向其送达税务行政处罚事项告知书，告知其依法享有陈述、申辩及要求听证的权利。税务行政处罚事项告知书应当包括以下内容： (一)认定的税收违法事实和性质; (二)适用的法律、行政法规、规章及其他规范性文件; (三)拟作出的税务行政处罚; (四)当事人依法享有的权利; (五)告知书的文号、制作日期、税务机关名称及印章; (六)其他相关事项。 【修改建议】 将“向其送达税务行政处罚事项告知书”修改为“由稽查局向其送达税务行政处罚事项告知书”。 【理由】 《征求意见稿》第三十九条未明确送达税务行政处罚事项告知书的主体，造成重大税务案件审理过程中，是由负责检查的稽查局送达还是由负责审理的“重大税务案件审理委员会”(以下简称“重大税案审委会”)所属税务局送达，并不明确。 《行政处罚法(2021修订)》第四十四条明确规定由作出拟处罚决定的行政机关告知当事人各项事实与权利。[3]据此，《征求意见稿》第三十九条亦有改进空间。因此，我们建议在本条中明确规定由稽查局送达。 |
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