自然人发生增值税应税行为，如何征收增值税和开具发票?

　　在现实中，自然人有时也会发生增值税应税行为。由于自然人不属于正常从事生产经营活动的纳税人，因此，在税收管理上有别于正常纳税人。一般情况下自然人缴税和开具发票都要到税务机关去办理。现对自然人发生增值税应税行为，如何征收增值税和开具发票进行分析。

　　一、一般情况下开具普通发票应以每次500元作为起征点

　　《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号，以下简称36号文件)附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第五十条规定，增值税起征点幅度如下: (一)按期纳税的，为月销售额5000—20000元(含本数)。(二)按次纳税的，为每次(日)销售额300—500元(含本数)。

　　从上面的政策规定可知，增值税起征点按两种情形确定：一是按期纳税的确定，另一是按次纳税的确定。

　　按期纳税的，《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税政策有关征管问题的公告》(国家税务总局公告2019年第4号，以下简称4号公告)规定，小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额未超过10万元(以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过30万元，下同)的，免征增值税。

　　其实，4号公告并没有调整36号文件规定的按期纳税起征点，而是对起征点政策的优惠加码，执行时间为2019年1月1日至2021年12月31日。

　　注：4号公告失效后，财政部和国家税务总局在2023年8月1日又联合下发了《财政部 税务总局关于增值税小规模纳税人减免增值税政策的公告》 (财政部 税务总局公告2023年第19号)一文。该文件规定：一、对月销售额10万元以下(含本数)的增值税小规模纳税人，免征增值税。二、增值税小规模纳税人适用3%征收率的应税销售收入，减按1%征收率征收增值税;适用3%预征率的预缴增值税项目，减按1%预征率预缴增值税。三、本公告执行至2027年12月31日。

　　在税收实践中，按期纳税和按次纳税如何确定，是以是否办理税务登记或者临时税务登记作为划分标准。凡办理了税务登记或临时税务登记的纳税人，实行按期纳税管理，可享受月销售额10万元以下免征增值税。未办理税务登记或临时税务登记的纳税人，除特殊规定外，应实行按次纳税管理，每次销售额不超过500元的免征增值税，超过500元的全额征税。

　　由于自然人一般是偶尔发生纳税义务，平时不需要办理税务登记或临时税务登记，因此，应实行按次纳税管理。自然人发生增值税应税行为，需要代开普通发票的，一般情况下应以每次销售额是否超过500元作为征免增值税的标准，未超过500元的，则不需要缴纳增值税。超过500元的，则全额缴纳增值税。

　　二、自然人发生特殊规定的应税行为，实行按期纳税管理，月销售额不超过10万元的免征增值税

　　自然人发生增值税应税行为，不完全都实行按次纳税管理，财政部和国家税务总局也对自然人发生的一些增值税应税行为规定了实行按期纳税管理，到目前为止，涉及以下四个方面：

　　(一)自然人出租不动产月收入额不超过10万元免征增值税

　　《国家税务总局关于增值税小规模纳税人减免增值税等政策有关征管事项的公告》(国家税务总局公告2023年第1号，以下简称1号公告)第三条规定，《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第九条所称的其他个人，采取一次性收取租金形式出租不动产取得的租金收入，可在对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入未超过10万元的，免征增值税。(注：其他个人是指自然人，以下相同不再赘述)

　　(二)自然人出租土地使用权给他人使用月收入额不超过10万元免征增值税

　　《财政部 国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》(财税〔2016〕47号)第三条第(二)项规定，纳税人以经营租赁方式将土地出租给他人使用，按照不动产经营租赁服务缴纳增值税。因此，自然人采取一次性收取租金形式出租土地使用权，可适用1号公告中关于其他个人出租不动产的相关规定执行。

　　(三)保险代理人、证券经纪人、信用卡和旅游等行业的个人代理人月销售额不超过10万元免征增值税

　　《国家税务总局关于个人保险代理人税收征管有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第45号)第三条规定，接受税务机关委托代征税款的保险企业，向个人保险代理人支付佣金费用后，可代个人保险代理人统一向主管税务机关申请汇总代开增值税普通发票或增值税专用发票。第六条规定，本公告所称个人保险代理人，是指根据保险企业的委托，在保险企业授权范围内代为办理保险业务的自然人，不包括个体工商户。第七条规定，证券经纪人、信用卡和旅游等行业的个人代理人比照上述规定执行。

　　4号公告实施后，保险代理人、证券经纪人、信用卡和旅游等行业的个人代理人提供的应税服务，是否适用月销售额10万元以下免税政策?国家税务总局并没有下发具体的文件，但在国家税务总局举办的在线访谈活动中给予了解答。2019年3月15日国家税务总局举办的在线访谈活动中，货物和劳务税司副司长张卫就此问题解释说：“小规模纳税人增值税月销售额免税标准提高到10万元这项政策，同样适用于个人保险代理人为保险企业提供保险代理服务。同时，保险企业仍应按照《国家税务总局关于个人保险代理人税收征管有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第45号)的相关规定，向保险企业主管税务机关申请汇总代开增值税发票，并可按规定适用免税政策。”

　　因为证券经纪人、信用卡和旅游等行业的个人代理人税收是比照保险代理人执行政策，因此，证券经纪人、信用卡和旅游等行业的个人代理人月销售额不超过10万元，同样免征增值税。

　　(四)《国家税务总局关于国家电网公司购买分布式光伏发电项目电力产品发票开具等有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第32号)第一条规定，国家电网公司所属企业从分布式光伏发电项目发电户处购买电力产品，可由国家电网公司所属企业开具普通发票。国家电网公司所属企业应将发电户名称(姓名)、地址(住址)、联系方式、结算时间、结算金额等信息进行详细登记，以备税务机关查验。第二条规定，光伏发电项目发电户销售电力产品，按照税法规定应缴纳增值税的，可由国家电网公司所属企业按照增值税简易计税办法计算并代征增值税税款，同时开具普通发票;按照税法规定可享受免征增值税政策的，可由国家电网公司所属企业直接开具普通发票。第三条规定，本公告所称发电户，为《中华人民共和国增值税暂行条例》及实施细则规定的“其他个人和不经常发生应税行为的非企业性单位”。

　　光伏发电项目发电户销售电力产品能否享受小规模纳税人月销售额10万元以下免税政策?同样，国家税务总局也没有下发具体的文件。2019年3月15日国家税务总局举办的在线访谈活动中，货物和劳务税司副司长林枫就此问题解释说：“光伏发电项目发电户，销售电力产品时可以享受小规模纳税人月销售额10万元以下免税政策。”

　　注：自然人发生除上面所述的四个方面销售行为，可以享受月销售额不超过10万元免征增值税以外，如果发生其他销售行为销售额超过500元的，要想享受按期纳税10万元以下免征增值税的，就应该办理税务登记或者是临时税务登记，这样就可以享受按期纳税10万元以下免征增值税了。当不再有销售行为发生时再到税务机关办理注销税务登记或者临时税务登记。

　　三、自然人发生符合规定的增值税应税行为可以申请代开增值税专用发票，但不能享受税收优惠政策

　　自然人发生增值税应税行为一般情况下不得申请开具增值税专用发票，但国家有特殊规定的除外。到目前为止，国家只对以下几项自然人发生的增值税应税行为规定了可以申请代开增值税专用发票。

　　(一)自然人销售其取得的不动产或出租不动产可以申请代开增值税专用发票

　　《国家税务总局关于营业税改征增值税委托地税局代征税款和代开增值税发票的通知》(税总函〔2016〕145号)第二条第(四)项规定，增值税小规模纳税人销售其取得的不动产以及其他个人出租不动产，购买方或承租方不属于其他个人的，纳税人缴纳增值税后可以向地税局申请代开增值税专用发票。(注：国地税合并后，已不存在地税局的说法，即纳税人缴纳增值税后可以向主管税务机关申请代开增值税专用发票)

　　(二)保险企业、证券经纪人、信用卡和旅游等行业的个人代理人收取佣金费用可以由支付方企业到税务机关申请汇总代开增值税专用发票

　　《国家税务总局关于个人保险代理人税收征管有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第45号)第三条规定，接受税务机关委托代征税款的保险企业，向个人保险代理人支付佣金费用后，可代个人保险代理人统一向主管税务机关申请汇总代开增值税普通发票或增值税专用发票。第六条规定，本公告所称个人保险代理人，是指根据保险企业的委托，在保险企业授权范围内代为办理保险业务的自然人，不包括个体工商户。第七条规定，证券经纪人、信用卡和旅游等行业的个人代理人比照上述规定执行。