企业研究开发支出的会计和税务处理

　　企业的研究开发能力代表了企业的核心竞争力，又是一个国家综合经济实力与发展潜力的重要体现。因此，国家在会计、税收政策上大力鼓励企业进行研究开发投资，为企业自主创新创造良好的环境。目前，研究开发支出的会计处理上市公司适用2006年颁布的《企业会计准则第6号一无形资产》（以下简称“新准则”），而非上市公司适用2001年施行的《企业会计准则一无形资产》（以下简称“旧准则”），二者存在较大的差异。企业研究开发支出的税务处理与旧准则基本一致，而与新准则有较大不同。

　　一、上市公司研究开发支出的会计处理

　　新准则要求企业自行进行的研究开发项目，划分为研究阶段与开发阶段。无法区分研究阶段和开发阶段的，应将其发生的研发支出全部费用化，计入当期管理费用，同时从事多项研究开发活动的，所发生的支出应能够按照合理的标准在各项研究开发活动之间进行分配，研发支出无法明确分配的，计入当期损益，不计入开发活动的成本。

　　在研究阶段，企业为获取新的技术和知识等进行有计划的调查，这一阶段的特点在于探索性，为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备。从已经进行的研究活动看，将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等具有较大的不确定性。研究阶段的活动包括：研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择，材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究；新的或经改进的材料、设备、产品、工序、系统或服务的可能替代品的配制、设计、评价和最终选择等。企业研究阶段的支出全部费用化，计入当期管理费用。

　　开发阶段，企业在很大程度上已经具备形成一项新产品或新技术的基本条件。开发阶段活动包括：生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和测试，含新技术的工具、夹具、模具和冲模的设计；不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计、建造和运营，新的或经改造的材料、设备、产品、工序、系统或服务所选定的替代品的设计、建造和测试等。开发阶段的支出符合资本化条件的，确认为无形资产，不符合资本化条件的计入当期管理费用。

　　根据新准则第九条规定，企业内部开发项目发生的开发支出，在同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：1.完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性，2.企业应能够说明其开发无形资产的目的：3.无形资产能够为企业带来未来经济利益，4.有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产，5.归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量，企业对于研究开发的支出应当单独核算。

　　例1：甲公司为上市公司，2006年的研究开发支出为100万元，2007年新的研究开发项目支出为120万元（其中研究阶段支出20万元，开发阶段支出100万元），新研究开发项目于12月26日达到预定用途。2007年没扣除研究开发支出的税前利润为200万元，无其他纳税调整项目，适用所得税税率为33%.

　　2007年新项目研发支出归集的会计处理：

　　借：研发支出——费用化支出　200000
　　　　研发支出——资本化支出　1 000000
　　　贷：原材料、银行存款、应付职工薪酬等　1 200000

　　12月26日新项目达到预定用途的会计处理：

　　借：无形资产　1000000
　　　贷：研发支出——资本化支出　1 000000

　　借：管理费用　200000
　　　贷：研发支出——费用化支出　200000

　　二、非上市公司研究开发支出的会计处理

　　目前我国非上市公司的研究开发费用还是按旧无形资产准则进行会计处理。 2001年施行的《企业会计准则——无形资产》规定：“自行开发并依法申请取得的无形资产，其入账价值应按依法取得时发生的注册费、律师费等费用确定，依法申请取得前发生的研究与开发费用，应于发生时确认为当期费用。”即对企业当期发生的研究与开发支出，全部列作管理费用，不作为无形资产核算。

　　例2：假设甲公司为非上市公司，其他情况同例1. 2007年会计处理：

　　借：管理费用——研究与开发费　1 200000
　　　贷：原材料、银行存款、应付工资、
　　　　　应付福利费等　　1 200000

　　三、研究开发支出的税务处理

　　根据《财政部国家税务总局关于促进企业技术进步有关财务税收问题的通知》（财工字[1996]41号）、《国家税务总局关于促进企业技术进步有关税收问题的补充通知》（国税发[1996]152号）文件规定：1.企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用，包括新产品设计费、工艺规程制定费、设备调整费、原材料和半成品的试验费、技术图书资料费、未纳入国家计划的中间试验费、研究机构人员的工资、研究设备的折旧、与新产品的试制、技术研究有关的其他经费以及委托其他单位进行科研试制的费用，不受比例限制，计入管理费用。2.企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用逐年增长，增长幅度在10%以上（含10%）的企业，可再按实际发生额的50%抵扣应税所得额。亏损企业发生的研究开发费用，只能按规定据实列支，不实行增长达到一定比例抵扣应纳税所得额的办法。盈利企业研究开发费用比上年增长达到10%以上的，其实际发生额的50%如大于企业当年应纳税所得额，可就其不超过应纳税所得额的部分，予以抵扣，超过部分，当年和以后年度均不再抵扣。3.企业为开发新技术、研制新产品所购置的试制用关键设备、测试仪器，单台价值在10万元以下的，可一次或分次摊入管理费用，其中达到固定资产标准的应单独管理，不再提取折旧。

　　另外，根据《国家税务总局关于做好已取消和下放管理的企业所得税审批项目后续管理工作的通知》（国税发[2004]82号），企业应事先编制技术项目开发计划和技术开发费预算，并设立专门机构或者配备专业人员负责实施，及时向主管税务机关自主申报扣除。技术开发费要单独归集核算，必须账证健全，并能从不同会计科目中准确归集技术开发费用的实际发生额。在年度纳税申报时应报送以下材料：技术项目开发计划（立项书）和技术开发费预算，技术研发专门机构的编制情况和专业人员名单；上年及当年技术开发费实际发生项目和发生额的有效凭据。对账证不健全、不能完整、准确提供有关资料的纳税人，不得享受技术开发费力口计扣除的政策。

　　例1、例2的税务处理：2007年研发费的增长幅度：（120-100）÷100=20%；2007年可在税前加计扣除的研发费： 120×50%=60（万元）

　　（1）上市公司的税务处理

　　利润总额：200-20=180（万元），应纳税所得额：200-120-60=20（万元），应纳所得税额：20×33%=6.6（万元）。年末无形资产的账面价值100万元，计税基础为零，差额100万元为应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债：100× 33%=33（万元）。分录为：

　　借：所得税费用　396000
　　　贷：应交税费——应交所得税　66000
　　　　　递延所得税负债　330000

　　（2）非上市公司的税务处理

　　利润总额：200-120=80（万元），应纳税所得额：200-120-60=20（万元），加计扣除60万元为永久性差异。应纳所得税额：20×33%=6.6（万元），分录为：

　　借：所得税　66000
　　　贷：应交税费——应交所得税　　66000