企业代个人负担的个人所得税款能在企业所得税前扣除吗？

　　问：为了进行新产品的开发，提高企业竞争力，我公司于2006年初从北京和上海的高校与科研所引入几名专家，我公司除了向这些专家支付20－90多万元的年薪之外，还须为他们代负个人所得税税款。2006年全年，我单位合计代负个人所得税税款计90多万元。对这些税款我公司全部将其列入营业外支出。年终，我公司请某税务师事务所审核时，注册税务师提出，必须将这些税款全额调增应纳税所得额，并计算缴纳企业所得税。因为他们是专家，所以，我们在进行企业所得税纳税申报时就按照他们的审核建议进行了纳税调整，但是我们始终搞不懂的是，我公司代为负担的个人所得税税款在本质上也属于工资薪金支出，在我公司工资总额并未超过计税工资总额的情况下，这部分税款为什么不能在所得税前扣除呢？

　　答：你所咨询的问题实际上是一个关于企业代个人负担的个人所得税款能否在企业所得税前扣除的问题。对于此问题，国家税务总局曾于2005年7月7日下发了国税函[2005]715号文，即《国家税务总局关于纳税人取得不含税全年一次性奖金收入计征个人所得税问题的批复》，该文明确规定：企业所得税的纳税人，为个人支付的个人所得税款，不得在所得税前扣除。

　　不过，我个人认为，国家税务总局的上述规范性文件的规定并不合理。

　　正如您所说，单位为个人负担的个人所得税税款在本质上仍然属于工资薪金支出，因而从理论上讲，只要单位实际计入成本费用中的工资总额未超过计税工资标准的，均应当允许在税前扣除。对此我们不妨进行分析。

　　我们说，在一般情况下，也说是企事业单位不为个人负担个人所得税税款的情况下，企事业单位需要按照税收法律法规的规定代扣代缴个人所得税税款，企事业单位代扣代缴个人所得税税款的直接后果就是使职工个人的工资薪金收入减少。由此可见，个人所缴纳的个人所得税税款，实际上是个人工资薪金的组成部分。按照现行的企业所得税暂行条例和相关政策的规定，对于包含有个人所得税税款的工资薪金，执行计税工资政策，即只要企业提取计入成本费用的工资薪金总额，未超过企业所得税暂行条例和相关政策规定标准，是允许在计算缴纳企业所得税前扣除的。

　　现在情况稍微发生了一些变化，即税款不再由个人缴纳了，而是改由企事业单位代缴。但是这种代缴是否也意味着其中的个人所得税不再是企业的工资薪金支出了呢？是否意味着企事业单位所负担的个人所得税税款不再构成其生产成本或者生产费用呢？显然不能。

　　实际上，我们还可以从另一个方面进行讨论。在税收负担理论上，有一个述语是专家们常用的，即税负转嫁。所谓税负转嫁，其含义通俗地讲是指税法所规定的税款的负担人将法律规定的税收义务通过一定的途径改由其他人负担。那么在企事业单位代为个人负担个人所得税税款问题方面，我们又为什么不能将其看作是个人将其本身应当负担的个人所得税税款转嫁给了企业呢？如果看作是税负转嫁，那么我们理解起来也就更容易了，即在企事业单位代为个人负担个人所得税税款的情况下，个人所得税税款在本质上仍然属于企事业单位的工资薪金支出。那么对于企事业单位的工资薪金支出，显然应当按照企业所得税条例及其实施细则等的规范进行税前扣除：凡未超过计税工资标准的就应当允许企业在税前扣除。

　　综上所述，我们说目前学者们的观点是不合理的，国税函[2005]715号文的规定也是不当的。

　　但是在国家税务总局对国税函[2005]715号文所规定的政策进行调整之前，包括你单位在内的所有纳税人都只能按照该文件的规定执行。毕竟，不当的政策仍然是政策，我们不能因为其不当而停止执行，否则我们这个社会就会没有规矩了。

　　政策虽然不合理，但并不意味着纳税人没有其他的出路。事实上，你单位仍然可以通过合理并且合法的手段与途径规避上述不当的政策。其方法即是：你单位仍然可以向某些职工个人承诺代为负担个人所得税，但是在计提应付工资总额时，按照应向个人支付的工资以及应代负的个人所得税税款合计数即含税工资计提，并按照规定计入成本和费用科目，如此你单位代负的个人所得税税款也就还原为工资薪金，还原为企事业单位的成本费用。在这种情况下，你单位所代负的个人所得税税款就不存在不可税前扣除的问题，只存在纳税调整问题，如果工资总额未超过计税工资标准，那么在税前列支方面更是"畅通无阻".