房地产企业配建公租房涉税风险与处理方案

　　公租房配建与移交，实务中常常见到，但各地政府机构处理各异，税务机关理解不同，企业处于困惑之中，导致最终的高风险。我们以一个实务的案例来分析。

　　某市政府出台公租房配建的相关政策如下：新出让土地的商品住房项目（含签订土地使用权变更协议的，不含城中村、棚户区改造配套开发部分），按照不低于宗地住宅建筑面积15%的比例，实物配建公租房，其中，5%无偿移交政府；10%政府回购。配建公租房单位面积政府回购价由土地和建设价格构成，其中，土地价格按宗地出让起始楼地面价计入；建设价格暂按2800元/平方米计入，并由市物价部门委托评估机构根据市场建设价格变动情况定期调整。

　　作为拍到土地的房地产公司，如何从财税角度处理公租房问题，实务中存在诸多争议。

　　争议一：公租房是否视同销售交税？

　　要说清视同销售问题，首先看看公租房的产权性质。从本文引述的政策文件来看，公租房对应土地由房地产公司拍得，而且同商品房一样属于出让土地，由房地产公司正常缴纳出让金。那么，后续公租房的相关报建手续当然也是由房地产公司负责，这样来看，公租房同商品房性质是相同的，属于房地产公司所有。

　　对于公租房中10%部分，文件界定为政府回购，也就是说房企将自己建设的公租房以约定价格转让给政府，这属于标准的销售行为，无需视同销售，直接按照销售交税即可；对于5%无偿移交政府部分，财税2016年36号文有过这样一句表述：单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

　　这里的情况属于36号文这一条的涵盖范围吗？看起来让人迷惑，毕竟文件中原话讲的是“无偿移交”，但我个人认为这里的无偿并非真正的无偿，真正的无偿赠送是不附带任何条件的，而这里的公租房无偿移交是作为取得土地所付出的代价，本质上是属于特殊情况下的土地支付对价！这个判断相当重要，会决定整个交易的性质。

　　如果按照这个理解，其实不能套用36号文上述条款，而应该理解为付出的是公租房，得到的是土地（当然只是一部分价款），也应该按照正常销售处理。

　　从实务操作来讲，未来房子移交时涉及一个问题，就是是否需要通过房管局网签的问题，因为未来的移交是移交政府平台公司，公租房的产权应办理至该公司名下，我的理解是需要网签的，那当然就是销售。即使不网签，特殊通道办证，也不改变上述分析的交易性质。

　　争议二：销售价格如何确定？

　　关于商品房销售价格问题，在税法上多有描述，增值税、土地增值税和企业所得税都有涉及。以增值税为例，还是财税2016年36号文做了界定：

　　无偿移交这部分情况，没有明确定价；10%回购部分，公租房单方定价等于楼面地价+建造成本。假定楼面地价3000元，建造成本单方按照2800，那么回购价就是5800元/平方米。面对这种情况，如何确定公租房收入，有几个争议：

　　第一，无偿移交部分和回购部分价格应该一样还是不一样？这个问题我觉得逻辑应该是清晰的，无论如何判断分析，两部分从商品属性上来讲其实是完全一样的产品，应当在涉税处理上采取统一价格来确认；

　　第二，如果统一价格，应该无价格向有价格靠拢还是有价格向无价格靠拢？我的观点是应该统一按照政府回购价格确认收入，也就是无价格部分向有价格部分看齐；

　　第三，回购价格低于成本怎么办？实务中常常出现的情况是政府支付的2800元无法覆盖建造成本，这就造成了企业在实际回购中的亏损。企业为什么愿意忍耐亏损？当然是为了拿地迫于无奈，但这也给涉税处理带来了困惑：究竟应该按照政府回购价作为计税基数，还是应该以房屋公允价值作为计税基数？

　　我的个人观点是应该以公允价值作为计税基数，当然公允价值的认定需要按照财税2016年36号等文件的次序认定，公租房由于不对外销售，户型、品质等同其他商品房都有差异，因此完全按照商品房均价处理是不妥当的，按照组成计税价格处理较为合理，也就是在房企成本基础上加上一个合理的利润。这个合理的利润是多少？增值税和所得税口径不完全一致，增值税为10%，所得税为不低于15%。实务中建议以15%较为合理和安全。当然，没有必要在增值税、土增和企业所得税三个税种中过分强调税法差异，统一按照一个标准计税价格处理即可。

　　争议三：无偿移交部分能计入项目土地成本？

　　按照我们前面的分析逻辑，无偿其实并非无偿，而是土地的特殊支付对价，因此当然应当在确认收入的同时计入土地成本，否则如果强行按照无偿赠送理解将被迫计入企业的营业外支出，从事实上不合理，从财税上非常吃亏，对于这种理解，我个人无法苟同。

　　还有一个细节，如果政府每个平方回购只愿意出5800元，实际公允价值（组成计税价格）假定为8000元，中间差额的2200元我认为也应当作为特殊的土地支付对价计入项目土地成本，同无偿哪个部分处理逻辑保持一致。

　　总结：

　　1、无论是无偿移交还是政府回购，只要公租房属于房地产公司，就应当在产权转移时按照销售处理，缴纳各种税费；

　　2、销售价格是争议焦点，应按照公允价值作为计税依据，当然回购价与公允价的比较是关键所在；

　　3、作为取得土地的特殊支付对价，无偿移交房屋应计入项目土地成本在税前扣除，这才符合整个项目的商业逻辑。