外商投资房地产开发企业预缴企业所得税的会计处理方法

    国家税务总局2001年12月发文：国税发[2001]142号《国家税务总局关于外商投资房地产开发经营企业所得税管理问题的通知》（以下简称《通知》），进一步严格要求：企业预售房地产的．其取得的预收款，应按国税发[1995]153号《国家税务总局关于外商投资企业从事房地产开发经营征收所得税有关问题的通知》的规定，预征企业所得税。

    《通知》还进一步明确规定采用预售款销售的收入确定原则：采取分期付款或预售方式销售的，以合同约定的付款时间为销售收入的实现。也就是说开发企业在收到预收款时就要确认销售收入的实现；而《企业会计制度》规定收入确认条件是：①企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；②企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；③与交易相关的经济利益能够流入企业；④相关的收入和成本能够可靠地计量。在实际操作过程中．开发企业主要是以销售发票的开具来确认销售收入的实现。这就要求开发企业在实务中注意处理好税务与会计的关系。

    《通知》要求企业取得预售款时，预缴企业所得税。但开发企业在计提、预缴预收账款所得税时的会计账务处理一直没有明文规定，各个企业在实际操作中也有很多不同处理方法。本人在实际操作中摸索了一套处理方法供大家参考、商讨，不当之处敬请赐教。

    例：某外商投资房地产开发企业（以下简称企业）主要从事普通住宅的开发、建设及其销售，所得税适用税率33％。2002年新开工“远景花园”项目预收款情况如下：

    一、2002年1月8日收到预收款50万元时（注：本文暂不考虑预收款涉及到的营业税及附加）：

    借：银行存款　　  500000
       贷：预收账款　　  500000

    二、2002年1月份“远景花园”项目“预收账款”贷方累计发生额为600万元，月末计提预收款所得税＝预收款×预计利润率×适用税率＝600× 5％×33％＝9．9万元，其中5％为普通住宅的预计利润率（详参照苏国税发[96]047号文执行）：

    借：待摊费用一预收账款所得税　　  99000
       贷：应交税金——应交预收账款所得税　　99000

    这就要求企业在实务中做好“分类销售台账”，按具体不同项日分设，并把同一项目中的普通住宅、别墅、商铺区分开。在预收款转入“主营业务收入”时，要在分类台账中登记，以便年终汇算清缴时统计数据。

    2002年2、3月分别计提“远景花园”项目预收款所得税5万元、4．2万元，分录同上。

    三、2002年4月初上缴第一季度预收款所得税，9．9＋5＋4．2＝9．1万元

    借：应交税金——应交预收账款所得税　　191000
      贷：银行存款                            191000

    同样，企业二、三、四季度分别计提、上缴50万元、42．8万元、30万元，全年累计上缴“远景花园”项目预收款所得税141．90万元，分录同上。即“远景花园”项目全年预售8600万元（8600×5％×33％＝141．90万元）

    四、2002年度终了，汇算清缴所得税，全年

    主营业务收入  6500万元

    利润总额　　  520万元

    同时“分类销售台账”统计显示“远景花园”项目全年预收款转入“主营业务收入”2000万元，即全年“主营业务收入”6500万元个含“远景花园”项目2000万元；

    下面分两种情况讨论：

    （1）如果企业经税务主管部门2001年度核定“可结转下一年未弥补完的亏损额”为600万元，且假定2002年无纳税调整项日。那么企业2002年度：

    净利润　　520万元

    可全部用于弥补以前年度亏损，无需缴纳企业所得税。“远景花园”项目实现的2000万元收入所对应的已上缴预收款所得税：2000×5％×33％＝33万元应退回给企业，企业收到时：

    借：银行付款　　               330000
      贷：待摊费用——预收账款所得税　　330000

    （2）如果企业没有需要弥补的以前年皮亏损，2002年也无纳税调整项目，此时

    利润总额　　520万元
    所得税　　  171．60万元
    净利润　　  348．40万元

    “远景花园”项目实现的2000万元收入所对应的已上缴预收款所得税：2000×5％×33％＝33万元要作如下结转：

    借：所得税　　               330000
      贷：待摊费用——预收账款所得税　　330000

    同时，

    借：本年利润　　330000
      贷：所得税        330000

    上述两种情况中“待摊费用——预收账款所得税”的余额都为141．90－33＝108．90万元，对应为“远景花园”新项目“预收账款”余额8600－2000＝6600万元应预缴的所得税：6600×5％×33％＝108．90万元。