尚未房地产开发的土地用于出租是否摊销

　　实务中，由于房地产开发企业大多是一个项目设立一个公司，开始经营期间没有收入只有费用支出，即使摊销也只是增加了企业的亏损额度，所以房地产开发企业大多将取得土地使用权的成本计入开发成本，未考虑土地使用权在开发前的摊销问题。笔者认为，未经开发的土地成本，是可以进行摊销的。

　　根据企业所得税法相关规定，在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。税法规定的无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。也就是说，税法上承认土地使用权为无形资产。同时，《企业会计制度》第四十七条规定，企业购入或以支付土地出让金方式取得的土地使用权，在尚未开发或建造自用项目前，作为无形资产核算，并按本制度规定的期限分期摊销。房地产开发企业开发商品房时，应将土地使用权的账面价值全部转入开发成本。因此，笔者认为，未开发的土地使用权属于无形资产，当月就可以摊销，并可以在企业所得税税前扣除，即该企业在取得土地使用权后可以进行摊销，开发时，再将账面价值转入开发成本。

　　未开发期间用于出租的，企业会计准则第3号《投资性房地产》应用指南明确“投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产，包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物。”在成本模式下，应当按照《企业会计准则第4号——固定资产》和《企业会计准则第6号——无形资产》的规定，对投资性房地产进行计量，计提折旧或摊销;”所以，房地产企业将用于开发的土地在开发前用于出租的，应当将土地使用权转为投资性房地产核算，并按无形资产准则规定进行摊销。待进行开发时，以土地的摊余价值计入开发成本。

　　注意：在计算土地增值税时，虽然土地成本是以摊余成本计入开发成本—土地成本，但并不影响土地成本的扣除，土地成本仍然是以摊销之前的成本进行土地增值税税前扣除。