公益慈善捐赠涉税政策整理

　　3. 分类所得扣除规则

　　居民个人发生的公益捐赠支出，可在捐赠当月取得的分类所得中扣除。当月分类所得应扣除未扣除的公益捐赠支出，可以按照以下规定追补扣除：

　　①扣缴义务人已经代扣但尚未解缴税款的，居民个人可以向扣缴义务人提出追补扣除申请，退还已扣税款。

　　②扣缴义务人已经代扣且解缴税款的，居民个人可以在公益捐赠之日起90日内提请扣缴义务人向征收税款的税务机关办理更正申报追补扣除，税务机关和扣缴义务人应当予以办理。

　　③居民个人自行申报纳税的，可以在公益捐赠之日起90日内向主管税务机关办理更正申报追补扣除。

　　④居民个人捐赠当月有多项多次分类所得的，应先在其中一项一次分类所得中扣除。已经在分类所得中扣除的公益捐赠支出，不再调整到其他所得中扣除。

　　4. 经营所得扣除规则

　　①个体工商户发生的公益捐赠支出，在其经营所得中扣除。

　　②个人独资企业、合伙企业发生的公益捐赠支出，其个人投资者应当按照捐赠年度合伙企业的分配比例(个人独资企业分配比例为百分之百)，计算归属于每一个人投资者的公益捐赠支出，个人投资者应将其归属的个人独资企业、合伙企业公益捐赠支出和本人需要在经营所得扣除的其他公益捐赠支出合并，在其经营所得中扣除。

　　③在经营所得中扣除公益捐赠支出的，可以选择在预缴税款时扣除，也可以选择在汇算清缴时扣除。

　　④经营所得采取核定征收方式的，不扣除公益捐赠支出。

　　5. 扣除凭证

　　①公益性社会组织、国家机关在接受个人捐赠时，应当按照规定开具捐赠票据;个人索取捐赠票据的，应予以开具。

　　②个人发生公益捐赠时不能及时取得捐赠票据的，可以暂时凭公益捐赠银行支付凭证扣除，并向扣缴义务人提供公益捐赠银行支付凭证复印件。个人应在捐赠之日起90日内向扣缴义务人补充提供捐赠票据，如果个人未按规定提供捐赠票据的，扣缴义务人应在30日内向主管税务机关报告。

　　机关、企事业单位统一组织员工开展公益捐赠的，纳税人可以凭汇总开具的捐赠票据和员工明细单扣除。

　　③个人通过扣缴义务人享受公益捐赠扣除政策，应当告知扣缴义务人符合条件可扣除的公益捐赠支出金额，并提供捐赠票据的复印件，其中捐赠股权、房产的还应出示财产原值证明。扣缴义务人应当按照规定在预扣预缴、代扣代缴税款时予扣除，并将公益捐赠扣除金额告知纳税人。

　　个人自行办理或扣缴义务人为个人办理公益捐赠扣除的，应当在申报时一并报送《个人所得税公益慈善事业捐赠扣除明细表》。个人应留存捐赠票据，留存期限为五年。

　　6. 简单的做个小结：

　　①2019年1月1日开始实施的新个税法开启了“综合+分类”税制，使得个税捐赠扣除政策异常复杂。我国个税没有结转扣除政策，即扣除不完的项目不能结转以后年度。

　　②居民个人(非个体、个独、合伙)发生的公益性捐赠可以自行选择在三大类所得的应纳税所得额中扣除。虽然自然人也存在经营所得，但自然人经营所得几乎都是核定征收，所以不存在扣除情况。个体、个独、合伙采用查账征收的捐赠在经营所得中扣除。

　　③综合所得中只有工资薪金所得可以选择在预扣或汇算扣除，其他三小类只能在汇算时扣除。

　　④选择在捐赠发生的当月扣除，可以先扣工资薪金所得，扣不完的再扣当月的一项一次分类所得，还扣不完就不能再扣了。如果选择先扣分类所得，一项一类分类所得扣不完的，也不能再扣其他所得了。

　　⑤采用在分类所得中扣除的，还要注意要在90日内取得合法的捐赠票据，超过90日就只能在综合所得汇算时扣除了。

　　四、企业所得税政策

　　企业的公益慈善捐赠，税前扣除有三种情况：一是限额扣除，二是全额扣除，三是不得扣除。

　　(一)限额扣除

　　根据财税[2018]15号文件，企业通过公益性社会组织或者县级(含县级)以上人民政府及其组成部门和直属机构，用于慈善活动、公益事业的捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除;超过年度利润总额12%的部分，准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。

　　公益性社会组织，应当依法取得公益性捐赠税前扣除资格。

　　年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的大于零的数额。

　　【注】企业所得税法实施条例规定符合条件的公益性捐赠可以限额扣除，这是对应了公益事业捐赠法。2016年颁布的慈善法明确了符合规定的慈善活动可以税前扣除，所以财税[2018]15号文件将公益性捐赠扩充到公益慈善捐赠。

　　(二)全额扣除

　　1. 扶贫捐赠。根据财政部 税务总局 国务院扶贫办公告2019年第49号、财政部 税务总局 人力资源社会保障部 国家乡村振兴局公告2021年第18号文件规定：

　　①自2019年1月1日至2025年12月31日，企业通过公益性社会组织或者县级(含县级)以上人民政府及其组成部门和直属机构，用于目标脱贫地区的扶贫捐赠支出，准予在计算企业所得税应纳税所得额时据实扣除。在政策执行期限内，目标脱贫地区实现脱贫的，可继续适用上述政策。

　　②企业同时发生扶贫捐赠支出和其他公益性捐赠支出，在计算公益性捐赠支出年度扣除限额时，符合上述条件的扶贫捐赠支出不计算在内。

　　③企业在2015年1月1日至2018年12月31日期间已发生的符合上述条件的扶贫捐赠支出，尚未在计算企业所得税应纳税所得额时扣除的部分，可执行上述企业所得税政策。

　　2. 北京冬奥会、冬残奥会捐赠。根据财税[2017]60号规定：对企业、社会组织和团体赞助、捐赠北京2022年冬奥会、冬残奥会、测试赛的资金、物资、服务支出，在计算企业应纳税所得额时予以全额扣除。

　　3. 杭州亚运会和亚残运会捐赠。财政部 税务总局 海关总署公告2020年第18号规定：对企业、社会组织和团体赞助、捐赠杭州亚运会的资金、物资、服务支出，在计算企业应纳税所得额时予以全额扣除。

　　(三)不得扣除

　　根据以上的文件，公益慈善捐赠税前扣除要同时满足以下条件：

　　1. 捐赠范围。公益慈善事业，应当符合《中华人民共和国公益事业捐赠法》第三条对公益事业范围的规定或者《中华人民共和国慈善法》第三条对慈善活动范围的规定。

　　2. 捐赠渠道。①县级(含县级)以上人民政府及其组成部门和直属机构。②公益性社会组织，包括依法设立或登记并按规定条件和程序取得公益性捐赠税前扣除资格的慈善组织、其他社会组织和群众团体。公益性捐赠税前扣除资格在全国范围内有效，有效期为三年。详细内容可参考财政部 税务总局 民政部公告2020年第27号、财政部 税务总局公告2021年第20号。

　　3. 扣除凭证。公益性社会组织、县级以上人民政府及其部门等国家机关在接受捐赠时，应当按照行政管理级次分别使用由财政部或省、自治区、直辖市财政部门监(印)制的公益事业捐赠票据，并加盖本单位的印章。

　　(四)企业所得税视同销售

　　1. 企业所得税法实施细则第二十五条，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

　　【注】可以用于捐赠的只能是纳税人的财产，而不是直接拿企业所得税的劳务用于捐赠。这个问题参考一下前文慈善活动范围即可。实施细则的表述有点歧义，但还是可以看出货物、财产、劳务不是都可以用于后面所有事项的，如劳务就不能用于样品。

　　2. 国税函[2008]828号，企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。

　　3. 税务总局公告2016年第80号，企业发生《国家税务总局关亍企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)第二条规定情形的，除另有规定外，应按照被移送资产的公允价值确定销售收入。

　　4. 视同销售收入对应视同销售支出，支出可以税前扣除。

　　(五)税前扣除举例

　　企业所得税先做视同销售收入，扣除视同销售支出。

　　1. 2021年白象公司外购一批不含税价为100万的物资捐赠给杭州亚运会组委会，取得组委会开具的接收票据。白象公司增值税可以选择免税，如选免税则外购物资的进项税不得抵扣。因为是外购物资用于捐赠，白象公司不做收入和成本(都是113万)。

　　借：营业外支出—公益性捐赠 113

　　贷：银行存款 113

　　白象公司此项捐赠可全额扣除。

　　2. 2021年白象公司将自产的白象方便面捐赠给郑州水灾受灾群众并取得合规捐赠票据。方便面成本价为500万，对外平均销售价为600万。白象公司捐赠自产方便面会计核算、增值税、企税都要做收入。

　　①确认销售收入

　　借：营业外支出—公益性捐赠 678

　　贷：主营业务收入 600

　　应交税费—应交增值税(销项税额)78

　　②结转销售成本

　　借：主营业务成本 500

　　贷：库存商品 500

　　白象公司此项捐赠在当年会计利润的12%以内限额扣除，当年扣除不完的，可结转以后三年内扣除。

　　3. 2021年白象公司直接将一批不含税价为50万元的课桌椅捐赠给贫困地区学校，未取得捐赠票据。直接捐赠给贫困地区单位和个人的物资，增值税免税，但进项税不得抵扣。未取得捐赠票据，企业所得税不得扣除。

　　借：营业外支出—公益性捐赠 65

　　贷：银行存款 65

　　4. 假定白象公司2021年实现会计利润为500万，则关于公益性捐赠的纳税调整如下：

　　①捐赠给杭州亚运会组委会的含税价113万物资可全额扣除，不做调整，也不计入限额扣除基数。

　　②捐赠给郑州水灾的方便面2021年最多扣除500*12%=60万，纳税调增618万，可在2022—2024年度结转扣除。

　　③捐赠给贫困地区的课桌椅没有取得捐赠票据，纳税调增65万。