确认股权投资所得注意税收与会计规定差异（上）

　　税收与会计对股权投资所得概念不同

　　按照《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发[2000]118号，以下简称国税发[2000]118号）的规定，税收上的股权投资所得（以下简称投资所得）是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得股息性质的投资收益。税收明确的投资所得是指企业从被投资企业取得的税后所得，其意义在于避免对已计征企业所得税的所得重复征税；而在会计核算中确认股权投资损益（以下简称投资收益）主要是为了正确反映因股权投资而给投资企业带来的增值（收益）或损失状况，两者的目的不同。

　　应按照税收规定及时确认投资所得

　　按照国税发[2000]118号文件的规定，除另有规定者外，不论企业会计账务中对投资采取何种方法核算，被投资企业会计账务上实际做利润分配处理（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）时，投资方企业应确认投资所得的实现。即企业无论采用成本法还是权益法核算，在确认投资所得的时间时既不是以实际收到现金股利或利润的时间，也不是以被投资企业报出财务报告的时间，而是以被投资企业在账务上发生利润分配行为这一时间作为投资所得的确认时间。

　　应按照税收规定准确确认投资所得额

　　1．注意权益法核算的投资收益与税收规定的投资所得之间的差异

　　会计核算中采用成本法确认的投资收益金额与税收对投资所得的确认金额大致相同，但采用权益法核算的投资收益与税收规定则不同。在权益法下，对属于因被投资企业实现净损益而产生的所有者权益变动，投资企业按照持股比例计算应享有的份额，确认投资收益或损失（以下简称权益法核算的投资收益）；而税收是以投资企业从被投资企业利润分配（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）中取得的所得作为投资所得。权益法核算的投资收益与税收规定的投资所得主要有以下两点差异：当被投资企业盈利时，权益法核算的投资收益是以在被投资企业中因净利润增加而增加的权益额作为投资收益，但税收不以权益法核算的投资收益作为投资所得，而是以被投资企业从盈余公积和未分配利润中实际做利润分配的部分确认为投资所得，也就是将在权益法下因分回现金股利或利润而抵减长期股权投资账面价值的部分确认为投资所得。对于在权益法下核算的因被投资企业净利润增加而增加的投资收益中，被投资企业未作利润分配的，投资企业不确认为投资所得。

　　例如：A公司（适用33%税率）投资成立B公司（适用15%税率），占B公司40%的股权，按照规定对B公司的投资采用权益法核算。2007年4月B公司财务报告披露，2006年度（未享受定期减免税税收优惠）B公司实现税后净利润100万元（假设当期没有其他影响权益的事项），当期不作利润分配；2007年7月，B公司经股东会通过以未分配利润向股东发放50万元现金股利。其会计和税务处理如下：2007年4月B公司披露2006年度盈利状况时，A公司在会计处理上应按照在B公司中的权益增加额确认40万元（100×40%）投资收益；在此时由于B公司尚未对A公司进行利润分配，因此在税收上不确认为A公司的投资所得。

　　2007年7月，当B公司以未分配利润向股东发放50万元现金股利时，A公司在会计处理上按应分回的现金股利20万元（50×40%）减少长期股权投资的账面价值，借记“应收股利”、贷记“长期股权投资（损益调整）”，不通过“投资收益”科目核算；而在税收上，A公司则按照应分回的现金股利确认20万元的投资所得，并计算补缴企业所得税。

　　当被投资企业亏损时，权益法核算的投资收益是将因亏损而减少的权益确认在投资企业，减少投资企业的投资收益。而按照国税发[2000]118号文件的规定，被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补，投资方企业不得调整减低其投资成本，也不得确认投资损失。也就是当被投资企业发生亏损时，税收规定投资企业不作税务处理，不能将权益法核算的投资损失减少其当期纳税所得。

　　上例中，如果B公司2007年4月财务报告披露，其2006年度亏损100万元，其会计处理应按照A公司在B公司亏损中占的比例减少40万元（100×40%）投资收益，而在税收上不作损失或减少投资成本处理。

　　2．注意将被投资企业以盈余公积和未分配利润转增的资本确认为投资所得

　　对于被投资企业以盈余公积和未分配利润转增资本（包括股份有限公司转增股本）（以下简称转增资本）的行为，投资企业在会计上通常不确认投资收益，而在税收上却将转增资本行为分解为被投资企业分配利润和投资企业再投资两项经济业务进行所得税处理。作为投资企业在被投资企业转增资本时应视同取得投资所得，并入当期纳税所得按照有关规定计征企业所得税。

　　3．注意对股票股利的计价

　　按照国税发[2000]118号文件的规定，企业取得的股票，按股票票面价值确定投资所得。股票票面价值又称“股票票值”、“票面价格”，是股份公司在所发行的股票票面上标明的票面金额，它以元／股为单位。在我国上海和深圳证券交易所流通的股票的面值均为每股一元。企业在确认股票股利的金额时注意不是按照市价确认，而是按照其票面价值确认。