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会计准则、税法及财务通则对职工薪酬规定的差异分析
《企业会计准则》、《企业财务通则》、《企业所得税法》（以下简称“准则”“通则”“税法”）及其实施条例陆续出台、实施，如何清晰地界定三者的适用范围、分析协调三者之间的差异并在企业经营工作中合法、合理地实施，均有着非常现实的意义。其中，税法所规范的客体是企业的纳税行为，准则所规范的是如何生产会计信息，即企业发生的经济业务，必须按照会计准则的规定进行处理，如果与税法有差异，则纳税按税法处理，但会计处理必须按照准则规定。通则规范的是企业的财务管理行为，对属于财务通则适用范围的企业而言，财务通则是企业财务方面的行为准则，即财务通则所没有禁止的行为，企业才可以做，而企业发生的符合财务通则的行为，必须按税法纳税，按会计准则进行处理。 一、职工薪酬规定的主要差异 （一）工资薪金方面由于税法不再明确规定税前扣除标准，因此对大多数企业而言，工资薪金的会计处理与税务处理将不再产生差异。但对实行工效挂钩的企业而言，如果主管税务机关将批准的工资额度认定为合理的工资新金，那么将产生两类差异。一类是永久性差异，这种情况发生在企业实际发放的工资薪金超过批准的工资额度的时候；一类是时间性差异，而且是可抵扣时间性差异，这种情况发生在企业未将批准的工资额度足额使用的时候，在这一情况下，意味着企业今后年度使用工资结余时，将可以在使用工资结余年度税前扣除。 （二）职工福利费 由于税法规定按实际支出比例扣除，会计处理也不再计提，因此，对福利费实际支出超过工资薪金14%的企业，将产生永久性差异。 （三）工会经费准则、财务通则规定允许按国家规定比例提取，税法规定必须实际发生才能在税前扣除。因此，如果计提不交纳或不全部交纳，将产生永久性差异。 （四）职工教育经费准则、通则规定允许按国家规定比例提取，税法规定必须实际发生才能在税前扣除，超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。因此，如果计提不使用或未全额使用，将产生永久性差异；如果实际使用额超过计提额，在以后年度有充足的职工教育经费（这部分职工教育经费仍然必须是按规定比例计提的）可以使用的情况下，将产生可抵扣时间性差异。 （五）补充养老保险费及补充医疗保险费税法规定，企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除；在上述标准范围内，财务通则也允许企业列支。不同之处在于，准则对上述两项费用的支出无标准限制，但通则规定超标准部分必须由个人承担，即企业不能承担。 （六）职工薪酬方面会计准则还对辞退福利、累积带薪缺勤、利润分享和奖金计划的确认、计量和披露进行了规范，其内容见之于《企业会计准则第11号——股份支付》等。此项内容，财务通则在企业内部分配机制中也给出规定，与准则是一致的。但是，税法对上述内容如何处理没有明文规定。从税法的原则判断，辞退福利、累积带薪缺勤、利润分享和奖金计划如果实际发生，税法应理解为可以扣除。如果只是预计而没有实际发生，那么将产生可抵扣时间性差异，企业可以确认递延所得税资产。 财务通则除对工会经费、职工教育经费有明确规定外，对工资薪金、职工福利费、职工社会保险主要是禁止性规定。其内容主要体现在通则第42、43、44、46条。如通则第46条规定。通则的上述规定与税法、准则的相关规定有矛盾之处。假如企业将税法允许的职工福利费使用于如通则第46条等条款规定的内容，那么从税法上没有违反规定，会计准则也允许处理，但通则却不允许。 二、职工薪酬的处理措施 （一）支出范围方面工资薪金方面，如果企业存在多种用工模式，必须进行明确界定。对于正式编制职工、通过各类劳务中介机构派遣的用工，其工资薪金全部纳入工资薪金项目。对于劳务外包费用，应直接进入生产成本的相关项目。劳务外包费用应按以下标准界定：与相关外部法人单位签定明确的劳务外包合同；外包劳务不属于本企业的主营业务范围；从事劳务人员完全由承包单位自行指定。 职工福利费的具体开支范围可以为：以外购商品发放给职工作为福利；职工因公负伤赴外地就医路费；职工家属药费；职工（含退休职工）药费补助；职工生活困难补助；职工食堂补贴；向职工提供企业支付了一定补贴的商品或服务（如支付给食堂再由食堂给职工的就餐补贴）；免费为职工提供诸如医疗保健的服务；提供给企业高级管理人员使用的住房费用。 （二）会计核算方面企业应按准则规定设置会计明细科目进行核算。按照企业所得税法实施条例规定，企业所得税法第30条第二项所称企业安置残疾人员所支付的工资的加计扣除，是指企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。因此，为了享受税收优惠政策，对残疾人员工资及其他享受税收优惠人员工资应在工资薪金项下单独设立明细科目进行核算。同时，结合企业实际，对职工福利费应设置明细科目进行核算。 （三）日常管理方面对职工福利费应尽可能用足额度。对工会经费，应按季度及时拨缴工会，避免出现无法税前扣除现象。对职工教育经费，应每年预计额度，并充分用足额度。加强外包劳务管理，尤其是合同签定环节管理。为享受税收优惠政策，对残疾人员工资及其他享受税收优惠人员工资应单独造册。企业人力资源部门、财务部门要加强沟通，在职工薪酬的使用范围、使用额度、政策依据方面紧密配合，在合规的前提下维护国家、企业、员工的合法权益。 |
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