企业虚报亏损的涉税处理

　　2005年3月4日，国家税务总局发布了《关于企业虚报亏损适用税法问题的通知》（国税函[2005]190号），进一步明确企业虚报亏损的税务处理问题分两种情况处罚：

　　第一，对企业故意虚报亏损，在行为当年或相关年度造成不缴或少缴应纳税款的，适用《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款的规定，即“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任”；

　　第二，对企业依法享受免征企业所得税优惠年度或处于亏损年度发生虚报亏损行为，在行为当年或相关年度未造成不缴或少缴应纳税款的，适用《中华人民共和国税收征收管理法》第六十四条第一款的规定，即“纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款”。

　　据此，企业虚报亏损经税务部门查处后，须进行补税或罚款的账务处理，由于所得税的检查是在企业结账后的下一年度进行的，因此，应通过“以前年度损益调整”科目进行账务处理。另外，由于会计与税法计算口径或计算时间的不同，可能会产生永久性差异（主要有国债利息收入、视同销售的收入及成本、财产损失、行政罚款、捐赠支出、赞助费、广告费、业务宣传费、业务招待费超支、借款费用、超计税工资及其三项附加费）或时间性差异（如资产减值准备、固定资产折旧费），按现行的会计核算办法处理，具体账务处理如下：

　　1.调整永久性差异。如调增应纳税额，借记“以前年度损益调整”，贷记“应交税金———应交所得税”；

　　2.调整时间性差异。如调增应纳税额，借记“以前年度损益调整”、“递延税款”，贷记“应交税金———应交所得税”；

　　3.查出的永久性差异和时间性差异上交时，借记“应交税金———应交所得税”，贷记“银行存款”。

　　下面，笔者分情况举例说明：

　　1.虚报亏损调整后仍为亏损的企业

　　某企业2004年末“利润分配———未分配利润”账户为借方余额200万元，企业自行申报的2004年度的亏损数亦为200万元，2005年经税务机关检查发现：企业将80万元租赁收入计入其它应付款中。税务部门的处理结果是：企业调减亏损，并按《税收征管法》的第六十四条第一款规定，处以4万元罚款。根据检查及处理结果，该企业应作如下账务处理：

　　（1）调减亏损。

　　借：其它应付款 800000
　　　　贷：以前年度损益调整 800000

　　（2）交纳罚款。

　　借：以前年度损益调整 40000
　　　　贷：银行存款 40000

　　（3）结转“以前年度损益调整”科目。

　　借：以前年度损益调整 760000
　　　　贷：利润分配———未分配利润 760000

　　2.虚报亏损调整后为盈利的企业

　　某企业2004年末“利润分配———未分配利润”账户为借方余额70万元，企业自行申报2004年度的亏损70万元，2005年经税务部门检查发现：超过计税工资标准部分及提取的三项附加费均未作纳税调整处理，共计影响纳税所得100万元。税务机关处理结果是：按《征管法》第六十三条第一款，企业补缴所得税，并处偷税款额50%的罚款。根据检查及处理结果，该企业应作如下账务处理：

　　（1）补缴所得税9.9万元[（100－70）×33%].

　　借：以前年度损益调整 99000
　　　　贷：应交税金———应交所得税 99000

　　借：应交税金———应交所得税 99000
　　　　贷：银行存款 99000

　　（2）交纳罚款4.95万元（9.9×50%）。

　　借：以前年度损益调整 49500
　　　　贷：银行存款 49500

　　（3）结转“以前年度损益调整”账户。

　　借：利润分配———未分配利润 148500
　　　　贷：以前年度损益调整 148500

　　应注意的是，对于永久性差异或时间性差异，在纳税申报时采取“调表不调账”的原则，即只在《企业所得税年度纳税申报表》中进行调整，而不进行相关的账务调整；对于永久性差异或时间性差异而造成的虚报亏损，因其发生在纳税申报汇算清缴后，税务机关检查时，故既不调“表”更不调“账”，只能作如上述两个例子中相关的补税罚款的账务处理。