应收债权交易会计处理方法的改进及举例

　　作为一项金融工具，应收债权的转出可以完全按《企业会计准则第23号——金融资产转移》的规定处理。但是，商业交易中取得的应收债权除遵循《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的一般规定外，还应按现行会计准则和会计制度中已确定的基本原则和规定进行改进。具体如下：

　　（一）商业交易中取得的应收债权应按实际债权账面余额进行初始确认，使企业应收债权账面余额与债务方认可的应付债务一致，正确反映企业间的债权债务关系。这样，新债权人拥有和原债权人相同的权利，保证了债权的延续性，保持了应收债权作为金融工具的特性。

　　企业取得应收债权后，必然取得相应的权利凭证，而只有实际债权账面余额才与权利凭证的金额保持一致，因此，新债权人也只有将实际债权的账面余额进行初始确认，才能做到账证（实）相符。

　　（二）应收债权账面余额反映了债权的实际金额，该金额是由双方达成合同决定的，而不是根据取得成本由债权人单方面决定的，因此，交易中取得应收债权的相关交易费用不应计入债权的初始确认金额，而应计入当期损益，使应收款项符合资产的定义。

　　（三）因资产交换取得应收款项时，交易不涉及现金补价的，应将取得债权的账面余额与支付的对价（或转出资产的账面价值）的差额确认为“坏账准备”（即贷记“坏账准备”科目）。交易涉及补价的，应将取得债权的账面余额与转出资产的账面价值减去支付的补价或加上收到的补价的差额确认为“坏账准备”。

　　应收债权初始确认后，其后续计量则按准则的规定以公允价值计量。采用实际利率法．按摊余成本计量，发生资产减值的，应将其账面价值减记至预计未来现金流量现值。

　　改进后的应收债权交易会计处理方法举例

　　（一）应收债权交易双方的初始计量和终止确认

　　沿用[例1]甲公司同时支付了竞拍手续费用和佣金共 5075元。

　　甲公司对取得的新债权应以实际债权的账面余额确认入账价值，入账价值与公允价值的差额作为债权的坏账准备入账，交易费用计入当期损益。会计处理为：

　　借：应收账款 1000
　　　　贷：银行存款 700
　　　　坏账准备 300

　　借：管理费用 50
　　　　贷：银行存款 50

　　乙公司作为资产的出让方，按《企业会计准则第23号——金融资产转移》，应将所转移金融资产进行终止确认，将其账面价值与收到的对价之间的差额计入当期损益。其会计处理为（假设没有发生交易税费）：

　　借：银行存款 700
　　　　坏账准备 200
　　　　营业外支出 100
　　　　贷：应收账款 1000

　　[例2]因经营战略需要，A公司用对D公司的应收账款交换B公司对C公司的一笔应收账款，B公司的应收账款账户中对C公司债权的账面余额为2200万元，已计提坏账准备 200万元，A公司用于交换的应收账款账户中对D公司债权的账面余额为2000万元，已计提坏账准备100万元，同时，A公司向B公司另行支付补价150万元，双方按协议办理了交接手续。

　　本例中，应收债权交换涉及补价，应将取得债权的账面余额与转出资产的账面价值减去支付的补价或加上收到的补价的差额确认为“坏账准备”（即贷记“坏账准备”科目）。A公司对取得的债权应确认的“坏账准备”为：2200-（2000- 100）-150=150万元，B公司对取得的债权应确认的“坏账准备”为：2000-（2200-200）+150=150万元。

　　A公司会计处理为：

　　借：应收账款——C公司 2200
　　　　坏账准备——D公司 100
　　　　贷：应收账款——D公司 2000
　　　　坏账准备——C公司 150
　　　　银行存款 150

　　B公司会计处理为：

　　借：银行存款 150
　　　　应收账款——D公司 2000
　　　　坏账准备——C公司 200
　　　　贷：应收账款——C公司 2200
　　　　坏账准备——D公司 150

　　（二）应收债权后续计量的会计处理

　　企业取得应收债权按上述会计处理方法入账之后，其账面余额可以正确反映企业拥有的债权，但其账面价值不一定能准确反映它的公允价值，因此，会计期末，对于取得的应收债权，应与其他的应收款项一样应检查其预计未来现金流量现值，调整其坏账准备，发生减值的，应将其账面价值减记至预计未来现金流量现值。

　　再沿用[例1]甲公司取得对丙公司1000万元的应收债权后，丙公司财务状况进一步恶化，预计未来现金流量现值为600万元；半年后，经过商议，甲公司与丙公司达成抵押担保协议，担保物减除处置费用后的市场价值为850万元。

　　取得抵押担保前，甲公司对丙公司的1000万元应收债权应增加计提减值损失100万元，借记“资产减值损失”，贷记“坏账准备”。

　　通过抵押担保，丙公司提高了债务偿还能力，原确认的坏账损失应予转回，冲回资产减值损失。期末，甲公司会计处理应为：

　　借：坏账准备 250
　　　　贷：资产减值损失 250