中国税制改革的能与不能

税制改革是中国经济改革的一个重要部分。改革开放初期，中国税制经历了放权让利、利改税、财政包干制、利税分流等改革。但是，一系列的改革在促进经济发展的同时，导致政府财政收入的规模和中央财政占总财政收入比重的不断下降。1994年，中国对税制进行了重大改革，将税收分为中央税、地方税、中央和地方共享税，建立了消费税等新税种，扩大增值税的征收范围，形成了现行税制的基本框架。

过去40多年里，国际上税收改革主要以提高效率为目的，强调刺激劳动力供给，刺激储蓄和资本积累，提高经济增长率和社会福利水平。欧美发达国家的储蓄率近几十年来一直较低。所以，为增加资本积累、促进经济增长和提高社会福利水平，经济学家为税收改革提出许多建议。

一是降低资本税税率。降低资本税可以使资本税后回报提高，增加储蓄和投资积极性。这些年来，许多国家减轻了对资本的征税。二是降低所得税的累进性。持这种观点的人认为，高收入者储蓄倾向高，降低个人所得税累进程度可以增加高收入者的税后收入，增加整个社会的储蓄。Hall和Rabushka（1985年）提出了单一个人所得税税率的建议。此建议2000年被俄罗斯采纳，统一的个人所得税税率为13％。此后许多东欧国家也相继实行单一的个人所得税税率。美国在里根时期将最高边际税率由1981年的70％降低到1988年的28％。三是用消费税代替所得税。原因在于消费税使储蓄免于课税，有利于鼓励储蓄，增加投资，提高资本积累。包括欧盟在内的绝大部分国家采用了消费型增值税，但是，美国基于税收累进性的考虑，没有实行增值税。中国在1994年的税制改革部分地顺应了世界范围内税制改革的潮流。

过去30年来，在世界上许多国家，包括美国、俄国、印度，贫富差别在加大。中国也正面临贫富差别扩大、环境污染加剧等问题。中国现行税制的优点在于能为政府提供大量的财政收入，有利于储蓄和经济增长，最大问题是不利于收入再分配。为解决这些问题，中国正在酝酿新一轮税制改革。中国人均收入还不高，又面临着人口老龄化，所以发展仍然是紧迫任务。中国税制改革的目标应该是提高经济效率，促进分配公平, 改善生活环境。根据中国的现实情况，单靠税制改革不能达到我们所要追求的目标。因此，在改革税制的同时，其他方面的改革必须同时进行。本文分析中国税制的利弊，论述中国税制改革以及与其相配套的其他改革。

中国税制的主要利弊

亚当·斯密在《国富论》里提出税收的四原则：（1）公平，税负应该与能力成比例；（2）确定，征税的时间、方式和数量必须是确定的；（3）便利，税制的设计应该方便纳税人缴纳；（4）经济，收税的过程应该尽量减少征税成本。亚当·斯密认为，税制应该是累进的，收入高的人税率应该高；另外应该对奢侈品多征税。现代的税收原则在此基础上又增加了减少扭曲、提高经济效率等原则。

中国1994年建立的新税制的主要优点在于能为政府提供大量的财政收入。这些年来，中国财政收入持续高速增长。以CPI不变价格计算，1994年到2013年中国税收收入平均增长率为13.2％，财政收入增长率为13.9％。近年来，中国进行了一系列重要的税制改革，如2008年将国内外企业所得税率统一于25％。2009年增值税改革将投资从税基里扣除，使增值税成了消费型增值税。尽管这些改革都在减少税收，税收增长依然高于经济增长率。

中国财政收入占GDP的比重在逐步上升，由1995年的最低值10.3％上升到2014年的22.1％，超过了税制改革初期设定的20％的目标。中国的政府收入不仅包括预算收入，还包含大量的预算外收入（2011年取消）、社会保险收入、基金收入、国有资产收益等等。2012年预算内财政收入占GDP的比重为22.6％，社会保险收入占4.83％，基金收入7.23％，国有资本经营收入0.28％，中国政府总的财政收入占GDP的比重约35％。根据国际货币基金组织（IMF）的数据，2012年财政收入占GDP的比重，美国为29.2％，挪威56.9％，法国52％，德国44.7％，英国42％，新加坡18.1％，泰国23.1％。可见中国政府财政收入规模比美国和有关发展中国家高，比欧洲福利国家低。快速增长的财政收入为政府行使职能提供了有力的财力保障，促进了中国基础设施的建设，促进了基本的养老和医疗体系的建立。

中国税制有利于储蓄和经济增长。增值税、企业所得税和营业税是中国的主要税种。2014年，增值税占总税收收入的25.9％，营业税占14.9％。消费税占7.5％，净进口商品消费税和增值税（进口商品消费税和增值税减去出口商品退还的消费税和增值税）占2.6％，关税占总税收收入的2.4％。增值税、营业税、消费税、进口商品消费税和增值税以及关税加起来占总税收的53.3％。中国这种以消费型税收为主的税制正是欧美主流经济学家们长期推崇的税收结构，它有利于增加储蓄和经济增长。事实上，中国储蓄率和经济增长率都非常高。2013年中国储蓄率为51％，而同年美国储蓄率仅有17％。过去20年中国经济增长率达到10％，远远高于其他主要经济体。

中国税制体系存在的问题包括再分配收入、保护环境和调节资源使用等方面力度不够、名义税率高、税收征管漏洞多，等等。

1.大部分税种不是累进税，不能有效调节收入分配。增值税和营业税是中国大税种。由于企业会将税金加入成本，提高价格，消费者不论收入高低，支付一样的价格。因此，增值税和营业税都基本上不是累进的。个人所得税是收入调节税，但是比例非常小，2014年仅占总税收收入的6.2％。这20年来，中国贫富差别在扩大，基尼系数2014年达到0.47，高于美国，远超日本。与中国不同，美国的税制是以累进的所得税为主体的。图1显示出美国各级政府1930年-2013年间主要税收占总税收的比例。2014年美国个人所得税占总税收35.46％，社会保障税占31.19％，企业所得税占7.65％，财产税占9.15％，销售税占9.08％。美国没有增值税，销售税是州税，财产税为地方税。

 

2.重要税种或缺位或税率过低，不利于调节收入分配和资源配置。中国没有个人财产税、资本利得税、遗产税、赠与税等直接税，资源税等税率太低，专门的环境保护税缺位。

目前，个人住房房产税尚未在全国开展。民国时期，中国地方政府就征收财产税。1950年政务院颁布的《全国税政实施要则》规定的14种税中，有房产税和地产税。1951年政务院将个人房产税与地产税合并为房地产税。1986年国务院制定《房产税暂行条例》，个人所有的非营业用的房产免税。2011年1月，个人住房房产税改革试点在上海和重庆开始。目前个人房产税尚未在全国推开。财产税在发达国家很普遍。1902年，财产税占到美国全部税收的42％，占地方财政收入的68％ （Wallis，2001）。1932年财产税占到美国税收总额的50.62％。财产税率由州政府、县政府、市政府、学校区域等共同制定，各区域税率不等。2010年美国私人房屋财产税的有效税率为1.14％（房产税与中位房产价值之比）。各地有效税率不同，新泽西为2.01％，路易斯安那为0.43％，夏威夷仅为0.27％。除房产外，其他个人财产（如汽车）也要交税。

中国没有资本利得税。资本利得税是向资本增值部分征收的税，例如，房地产的增值、股票的增值。在美国，政府征收资本利得税,包括房产、收藏、股票的利得。短期资本利得税率高，长期资本利得税率低。税率与个人其它所得挂钩，是累进的，所得高的人资本利得税率也高。从2013年开始，最高长期资本利得税率为20％。资本利得和利损，纳税时可以抵消；利损从利得里抵消不了的部分，还可以从应税收入里抵消，每年上限为3000美元；当年的净利损可以分好几年抵消。可见，股市资本利得税具有平稳投资收入的作用。房产交易后，夫妇两人的家庭房产利得在50万美元以上才纳税。

目前中国没有遗产税。20世纪30年代，中国就引入遗产税。1950年遗产税被取消，至今没有恢复。在美国，遗产税率很高。2015年，在豁免543万美元以后，美国联邦政府遗产税最高税率为40％。高额的遗产税，不利于富人将财富转移给下一代，迫使每一代人自强不息。

3.名义税率太高，税收征管漏洞多。根据《福布斯》计算，中国近些年的税负痛苦指数居高不下。这个指数的依据包括公司所得税、个人所得税、财富税、雇主及雇员社会保障金及销售税的最高税率。中国个人所得税的最高边际税率达到45％，与法国相同，高于美国联邦政府2012年的35％和2013年至今的39.6％。当然，美国有41个州的居民还需交纳少量州个人所得税。香港个人所得税的最高边际税率为17％,新加坡为20％,俄罗斯为13％。另外，中国养老保障社会统筹账户缴费率达20％，但仍有赤字和债务；而美国缴费率只有12.4％，而其养老账户有巨额盈余。

税制改革及其配套措施

目前中国正在进行营业税改为增值税的改革，也主要是为了提高效率。另外，中国正在准备建立综合的个人所得税，征收个人财产税、资源税、环保税等等。为了提高经济效率，促进分配公平, 改善人民生活，除上述改革外，中国需要对现行税制进行更多的改革。一是逐步建立新税种，例如遗产税和资本利得税。建立遗产税可调节财富分配，也可引导下一代自立自强；建立资本利得税可调节收入分配并且避免资本收入的大幅波动。二是结构性减税，不增加税收规模。中国税收规模已经很大，不要再扩大。中国税制改革是结构性的，在增加税收的同时必须减税，包括降低一些税种的最高税率。

在目前的税收框架下，以上提到的这些改革很难短期内大幅度解决收入分配不平等的问题。有些看似是税收上的问题，仅靠税制改革解决不了。所以，税制改革不能孤立进行，其他配套改革必须跟上。有些税制带来的问题，也可通过其他方面的改革来解决。下面谈几点其它方面的配套改革。

1.在改革税收体系的同时也要改革支出体系。目前的税收体制依赖消费型的税收，有利于增长，但不能有效调节收入分配。短期内，这种税制无法大幅改变，也没有必要大改。在这种情况下，中国政府必须增加对公共消费品和公共服务的支出，这是因为低收入者最需要公共品和公共服务。国家不能在税收上给穷人优惠，那么支出方面可以多补偿。俄罗斯和欧洲一些国家就是这样做的。具体说来，中国应该增加义务教育、医疗卫生、济弱扶贫等方面的政府直接支出。

2.增加劳动所得在收入中的份额。上面讲过，中国以劳动所得为基数的税收，普遍税率高，税收收入少。例如，中国个人所得税最高税率达45％，但个人所得税只占税收收入的6％左右。美国2014年联邦个税最高边际税率39.6％，但个人所得税占到联邦税收收入的49.52％。养老保障情况类似。前面提到，中国养老保障社会统筹账户缴费率达20％，但仍需挪用个人账户资金；而美国缴费率只为12.4％，而养老账户有巨额积累。除征管力度外，劳动收入在国民收入中的份额低是一个重要原因。相反，中国资本所得在收入分配中的比重大，所以，尽管中国企业所得税率为25％，采用高科技的企业的税率只有15％，企业所得税占总税收收入的20.3％。美国企业所得税最高边际税率达39％，许多州还有企业所得税。然而，2014年企业所得税收入仅占总税收收入的7.65％。这与美国资本所得在收入分配中的比重小有关。所以，税基很重要，中国个人所得税在税收中的份额提高有待于劳动所得在收入分配中份额的提高。

3.提高纳税自觉性和征税监管能力，减少偷税、漏税现象。中国个人所得税名义税率很高，但实际税率低。有些企业不按规定交纳养老保障和医疗保障金。再如，销售税应该是很好的地方税，税源充足，公开透明，有利于克服地方保护；但是在销售环节上偷税严重，不容易实施。所以，中国税制改革仅仅依靠改变税率和缴费率不够，必须加强法治观念，加强税收征管力度。

总之，中国税制以消费型的税收为主、个人所得税为辅，优点主要在于有利于储蓄和经济增长；缺点是不利于收入再分配。中国个人所得最高边际税率已经很高，仅仅依靠提高个人所得税率来增加个人所得税在税收中的比重已经没有余地。除了增加新的税种外，中国应该实行其他领域的改革来实现分配公平的目的，包括增加政府公共品和公共服务，加大直接扶贫的力度，以及提高劳动所得在总收入中的比重等措施。这样，我们就能达到既有利于效率提高又能促进公平的目的。

——本文首刊于2018年6月11日出版的《财经》杂志 作者为北京大学国家发展研究院教授