所得税“预缴”与“清缴”分析

　　某房地产开发企业成立于2006年3月，主管税务机关对其企业所得税实行查账征收，按季预缴。最近税务部门通知该企业，除应根据《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发〔2006〕31号）的规定，对其预售收入按预计计税毛利率，计算应税所得对第四季度企业所得税进行预缴外，还应按规定进行汇算清缴。其财务人员来电咨询说，又是预缴，又是汇算清缴，到底应该如何“缴”。

　　这里首先要予以指出的是国家税务总局关于印发《企业所得税汇算清缴管理办法》的通知（国税发〔2005〕200号）明确规定，纳税人为汇算清缴的主体，除规模很小的定额征收企业所得税的纳税人外，企业无论盈利或亏损，是否在减税、免税期内，均应按规定进行汇算清缴。同时，为保证税款及时均衡地入库，根据国税发〔2005〕200号及《国家税务总局关于企业所得税若干问题的通知》（国税发〔1994〕132号）规定，纳税人12月份或者第四季度的企业所得税预缴纳税申报，应在纳税年度终了后15日内完成，然后再进行汇算清缴。

　　其次，企业应正确理解与处理企业所得税的预缴与汇算清缴在税收处理上的不同认定。

　　企业所得税是采取“按年计算，分期预缴，年终汇算清缴”的办法征收的，预缴是为了保证税款均衡入库的一种手段。根据《企业所得税暂行条例》及实施细则的规定，缴纳企业所得税，按年计算，分月或者分季预缴。月份或者季度终了后15日内预缴，年度终了后4个月内汇算清缴，多退少补。在预缴方式上，纳税人预缴所得税时，应当按纳税期限的实际数预缴。按实际数预缴有困难的，可以按上一年度应纳税所得额的1/12或1/4，或者经当地税务机关认可的其他方法分期预缴所得税。预缴方法一经确定，不得随意改变。而企业所得税汇算清缴，根据国家税务总局关于印发《企业所得税汇算清缴管理办法》的通知（国税发〔2005〕200号）规定，是指纳税人在纳税年度终了后4个月内，依照税收法律、法规、规章及其他有关企业所得税的规定，自行计算全年应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴所得税的数额，确定该年度应补或者应退税额，并填写年度企业所得税纳税申报表，向主管税务机关办理年度企业所得税纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为。根据国税发〔2005〕200号及《国家税务总局关于企业所得税几个业务问题的通知》（国税发〔1994〕250号）规定，纳税人在纳税年度内预缴的税款少于全年应纳税额的，应在汇算清缴期限内结清应补缴的税款；预缴的税款超过全年应纳税额的，主管税务机关应及时办理退税或者抵缴其下一年度应缴纳的所得税。

　　再者，纳税人未按规定预缴或汇缴均应承担相应的法律责任，因而不可“等闲视之”。

　　一、未按规定预缴税款的法律责任。纳税人未按规定预缴税款除责令其限期缴纳税款外，可按规定加收滞纳金，但不得认定为偷税。根据《财政部、国家国家税务总局关于在企业所得税预缴中对偷税行为如何认定问题的复函》（国税函发〔1996〕008号）规定，由于企业的收入和费用列支要到企业的一个会计年度结束后才能准确计算出来，平时在预缴中无论是采用按纳税期限的实际数预缴，还是按上一年度应纳税所得额的一定比例预缴，或者按其他方法预缴，都存在不能准确计算当期应纳税所得额的问题。因此，企业在预缴中少缴的税款不应作为偷税处理。另外《国家税务总局关于企业未按期预缴所得税加收滞纳金问题的批复》（国税函发〔1995〕593号）规定，根据旧《税收征管法》第二十条（现为新《税收征管法》第三十二条及《企业所得税暂行条例》第十五条的规定，对纳税人未按规定的缴库期限预缴所得税的，应视同滞纳行为处理，除责令其限期缴纳税款外，同时按规定加收滞纳金。

　　二、未按规定汇算清缴的法律责任。国家税务总局关于印发《企业所得税汇算清缴管理办法》的通知（国税发〔2005〕200号）规定，纳税人除另有规定外，应在纳税年度终了后4个月内，向主管税务机关报送《企业所得税年度纳税申报表》和税务机关要求报送的其他有关资料，办理结清税款手续。

　　纳税人未按规定期限进行汇算清缴的，按《税收征管法》

　　及其实施细则的有关规定办理。《税收征管法》规定，纳税人未按规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，由税务机关责令限期整改，可处以10000元以下的罚款；纳税人经税务机关通知申报而拒不申报，或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴税款行为，则构成偷税，将受到罚款、加收滞纳金等严厉的处罚。

　　另外，关于汇算清缴滞纳金的加收时间规定及处罚认定问题，《国家税务总局关于企业所得税检查处罚起始日期的批复》（国税函〔1998〕063号）对年度企业所得税的检查，宜在纳税人报送年度企业所得税申报表之后进行。这种检查（包括汇算清缴期间的检查和汇算清缴结束后的检查）查补的税款，其滞纳金应从汇算清缴结束的次日起计算加收，罚款及其他法律责任，应按《税收征管法》的有关规定执行，也就是说汇算清缴工作结束后，税务机关通过组织开展企业所得税纳税评估和检查，可以准确界定纳税人欠税、偷税的法律责任，并进行相应的税务处理和税务处罚。