企业各类捐赠方式涉税处理

　　汶川大地震为我们带来了灾难，但同时也让我们看到了人间大爱。各界企业值此之际，纷纷伸出了救援之手，向灾区捐款捐物。企业在能力范围之内向灾区进行物资及资金上的援助捐赠，既让我们看到了当代企业公民肩负的社会责任，也让企业在公众面前树立了良好的形象。企业从自身的角度及灾区的需要出发，对灾区的援助捐赠也体现了各种不同的方式，下面我们就企业不同形式的捐赠应进行的税务处理来作以简要分析，希望能对企业有所帮助。

　　一、政策规定：

　　《中华人民共和国企业所得税法》企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除，企业所得税法第九条所称公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。

　　二、企业采取各种方式捐赠的税务处理

　　（一）企业采取现金形式进行捐赠的税务处理

　　企业采取现金形式发生的公益性捐赠，在利润总额12%范围内的，准予在税前扣除，超过利润12%比例的部分，要做纳税调增，增加应纳税所得额。企业所得税按年计算，按季预缴，下面拟举例说明在预缴和汇算清缴时对公益性捐赠的所得税处理方法。

　　A企业于2008年5月通过政府民政部门进行现金捐赠100万元。A企业属于查账征收企业所得税形式，按税法规定应按季预缴企业所得税，年终汇算清缴。如果A企业2008年7月份累计实现二季度会计利润500万元。一季度已缴企业所得税50万元。A企业适用的企业所得税税率为25%.

　　则A企业在二季度时应作如下税务处理：

　　A企业二季度应预缴所得税：

　　二季度按累计会计利润计算的企业所得税额－一季度已缴企业所得税款=500×25%-50=75万元

　　（企业所得税预缴时是按照会计利润计算预缴税款，由于二季度发生的捐赠支出在计算会计利润时作为一项支出已减除，因此在预缴企业所得税时，不需要按照企业所得税法及其实施条例的规定进行所得税处理。）

　　则A企业在2008年终决算时应分别企业实现利润总额情况来进行如下处理：

　　1、2008的企业年终决算实现2008年会计利润1000万元，假设没有其他纳税调整事项。2008年一到四季度累计缴纳企业所得税240万元。

　　按照前述企业所得税法关于12%的公益救济性捐赠扣除比例计算A企业2008年可在税前扣除的公益性捐赠=1000×12%=120（万元）

　　A企业2008年发生的公益性捐赠为100万元，小于可税前扣除公益性捐赠120万元，因此公益性捐赠100万元可全额扣除，不需要进行纳税调整。

　　A企业2008年应纳企业所得税额=1000×25%=250（万元）

　　减去已累计缴纳的企业所得税240万元，甲公司2008年度汇算清缴应补缴企业所得税10万元。

　　2、2008年企业的年终决算实现2008年会计利润800万元，假设没有其他纳税调整事项。2008年一到四季度累计缴纳企业所得税100万元。

　　按照前述企业所得税法关于12%的公益救济性捐赠扣除比例计算A企业2008年可在税前扣除的公益性捐赠=800×12%=96（万元）。

　　A企业2008年发生的公益性捐赠为100万元，大于税前扣除公益性捐赠96万元，因此公益性捐赠100万元需要进行纳税调整增加4万元。

　　A企业2008年应纳企业所得税额=（800+4）×25%=201（万元）

　　已累计缴纳的企业所得税100万元，甲公司2008年度汇算清缴应补缴101万元（201-100）。

　　3、2008年企业的年终决算实现2008年会计利润-50万元，假设没有其他纳税调整事项。2008年一到四季度累计缴纳企业所得税2万元。

　　依企业所得税法相关规定，企业可抵扣公益救济性捐赠的计算基数为企业当期实现的会计利润，因A企业2008年的会计利润为0，则A企业2008年可在税前扣除的公益性捐赠=0×12%=0（万元）

　　因此公益救济性捐赠100万元需要进行纳税调增：

　　甲企业2008年应纳税所得额=-50+100=50万元

　　甲企业2008年应缴纳企业所得税：50×25%=12.5万元，2008年已累计缴纳的企业所得税2万元，甲企业应补交10.5万元（12.5－2）。

　　（二）企业捐赠自产产品或劳务

　　企业捐赠自产产品或劳务的行为，按新企业所得税法及其实施条例规定：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。

　　即企业的公益性捐赠为实物或者劳务，在企业所得税的处理上都应按视同销售，但其发生的成本可以在企业所得税前扣除。

　　而流转税的处理则需分情况处理：

　　1、企业捐赠应征收营业税范围的劳务。

　　《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第四条，所称提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产，是指有偿提供应税劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为。由上可知，对于企业无偿提供的劳务不征收营业税，但根据新企业所得税法相关规定，企业无偿提供劳务仍应按视同销售进行征收企业所得税。

　　B企业属于应征收营业税的餐饮服务企业，该企业无偿为灾区群众提供免费食物，根据营业税相关规定，不属于营业税所谓的有偿提供劳务，不征收营业税，但是按新所得税法规定提供劳务需要视同销售。即如果B企业提供一份套餐，日常销售价格为10元，成本5元，则按照现在的税法规定B企业尚需要对于提供的每份套餐确认5元（10-5）的利润，缴纳1.25元的企业所得税。对其中5元的成本如果取得捐赠凭证则可以并入捐赠总额，按照不高于企业当期实现会计利润的12%限额扣除。

　　2、企业捐赠应征收增值税的自产产品

　　如在此次赈灾中生产各类药品及帐篷等灾区各类急需物资的企业，很多企业都是日夜不停地生产，并向灾区免费提供，这类企业也为数不少。

　　如C企业向灾区捐赠100万元的帐篷，则其捐赠行为需要分别考虑增值税和企业所得税。

　　根据《增值税暂行条例实施细则》第四条， 单位或个体经营者将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人，视同销售货物；

　　新企业所得税法及其实施条例规定， “企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。”

　　即企业的公益性捐赠为实物，无论是流转税还是所得税，都应作视同销售处理。

　　因而，C企业对灾区的药品捐赠需要视同销售缴纳增值税与企业所得税，即：

　　C企业捐赠的100万元帐篷对外销售价为100万元，生产该批帐篷的原材料进价为30万元

　　则需要缴纳增值税11.9万元[（100-30）×17% ]

　　企业所得税捐赠扣除限额按当年实现的会计利润12%来计算。同时这批帐篷应按视同销售缴纳企业所得税1.75万元[（100-30）×25% ].（为简便计算，其他因素暂不考虑）

　　（三）企业无偿向灾区提供设备用于援助及重建工作

　　对于提供给灾区免费使用的工程设备而产生的相关支出包括油费，过路过桥费等支出，如果取得捐赠凭证则并入捐赠总额受会计利润的12%限额扣除，如果无法取得捐赠凭证则属于与取得收入无关的支出不允许列支。由于其主体没有提供劳务不涉及所得税视同销售。

　　（四）企业通过自己的公益性基金会进行捐赠

　　有个别企业在此次赈灾中采取募集公益性基金的形式来进行捐赠，这种情况以媒体行业为代表。通过公益基金会捐赠款项，该公益基金会可以参照非营利公益组织，即基金会所募得基金收入属于免税收入，而其相关支出允许据实扣除，这样就不必再受企业所得税关于12%捐赠限额的限定。而企业自身对于基金会的捐赠同样按照上述捐赠现金的情况来进行税务处理。

　　三、关于公益性捐赠应注意的几个问题

　　1、税法上所指的公益性捐赠支出，要通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门捐赠，才允许年度利润总额12%以内的部分在计算应纳税所得额时扣除。

　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十二条对公益性社会团体的条件做了规定：公益性社会团体，是指同时符合下列条件的基金会、慈善组织等社会团体：

　　（一）依法登记，具有法人资格；

　　（二）以发展公益事业为宗旨，且不以营利为目的；

　　（三）全部资产及其增值为该法人所有；

　　（四）收益和营运结余主要用于符合该法人设立目的的事业；

　　（五）终止后的剩余财产不归属任何个人或者营利组织；

　　（六）不经营与其设立目的无关的业务；

　　（七）有健全的财务会计制度；

　　（八）捐赠者不以任何形式参与社会团体财产的分配；

　　（九）国务院财政、税务主管部门会同国务院民政部门等登记管理部门规定的其他条件。

　　2、企业通过县级以上人民政府及其组成部门或公益性社会团体向汶川地震灾区捐赠时，应注意保存捐赠票据或其他能证明捐赠支出的凭据、证据，以作为公益性捐赠支出税前扣除的证明材料。

　　3、公益性捐赠支出税前扣除不属于行政审批事项，企业应根据捐赠支出的情况，按照企业所得税法及其实施条例的规定自行将公益性捐赠支出在计算应纳税所得额时扣除，无须经过税务机关的批准。