再谈总局公告2018年第28号第九条——当务之急是如何落实

　　面对纷繁复杂、形式多变的经济活动，成文法很难全面概括、精准定位、详尽规范，这也是文字本身的局限。所以，事物本不存在完美，只存在趋于完美。政策出台后，广大财会人员、税务人员认真学习，条分缕析，从理论和落实两个层面积极探讨，这就是趋于完美的过程。确实，该项政策涉及面广、意义深远，引起关注应属情理之中。老税官前期略有学习，略有分析，在拜读各位老师的文章后，受益匪浅，再学习、再认识，仅从落实层面（因为当务之急是要落实）谈几点看法，敬请各位老师斧正！

　　 相关政策——国家税务总局公告2018年第28号 国家税务总局关于发布《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的公告

　　争议点：上位法授权（这是理论界处理的问题，不谈）？税前扣除凭证的出处？

　　“内部凭证是指企业自制用于成本、费用、损失和其他支出核算的会计原始凭证。内部凭证的填制和使用应当符合国家会计法律、法规等相关规定。”相当于会计上的自制原始凭证。

　　“外部凭证是指企业发生经营活动和其他事项时，从其他单位、个人取得的用于证明其支出发生的凭证，包括但不限于发票（包括纸质发票和电子发票）、财政票据、完税凭证、收款凭证、分割单等。”相当于会计上的外来原始凭证。

　　税款的征收计算以会计核算为基础，而原始凭证无疑是记载着企业经济活动真实原始的信息。企业所得税以这两类凭证作为税前扣除的凭证分类，准确、得当。

　　虽然《企业所得税法》及其实施条例中并未提出税前扣除凭证概念，但是，与收入相关、真实、合理，必须有信息载体，必须有判别书据，必须有相关链接。说锅得有米，否则，无从落实。

　　符合国家会计法律、法规等相关规定的原始凭证，又符合《企业所得税法》及其实施条例等税收规定的，既是税前扣除凭证。出人意料的是第九条与增值税挂上了勾，是因为增值税“以票控税”，对发票控管的好，企业所得税管理采取了“拿来主义”吗？

　　第九条的争议点：

　　1.“增值税应税项目”：混淆于免税项目。文中本意应属增值税征税对象，或称增值税征税项目，也易辨别些；

　　2.“对方为已办理税务登记的增值税纳税人”，“对方为依法无需办理税务登记的单位”：只列举了这两类，那就漏了应办理未办理的这一类，所以有观点认为“已办理”可为“应办理”；

　　3.国家机关、个人和无固定生产、经营场所的流动性农村小商贩，可不办理税务登记。而文中无需办证的只有单位，漏了无需办证的个人，个人是否全部归为“从事小额零星经营业务的个人”了；

　　4.纳税人难以或无法判别应办证和无需办证，也无法判别已办证而不悬挂的情形。税务机关也无法实现逐一识别，且暂不能直接查询市外或省外的税务登记信息；

　　5.收款凭证：企业发生支出时，从其他单位或个人取得的收款凭证是外部凭证，自己付款出去的付款凭证仅仅是扣除凭证的相关资料了。

　　6.起征点与免征增值税。按月2万是起征点，可后来提高到3万的，却表述为免征增值税。这个不是问题，问题仍是怎么来判断是否达点？如老税官前期分析：纳税人购买时，怎么知道是否达点，要不要发个不达点证书或买货前要看一眼定额核定通知书？季度初不达点，季度末达点了，前面开具的收款凭证还有效吗？如果无效，应该是由个人还是税务机关去通知已买货的纳税人来换票？以后检查企业所得税时，还要核对是否有达点户对应的收款凭证。可是，纳税人要是在外省外市购买了个人的货，那还要发协查函吗？因为跨省跨市查不到定额，搞不清是否达点啊！

　　如何落实？

　　“三分政策，七分落实。”这句话原是讲落实效率和落实到位的重要性。现在，可以添新意：要有七分的落实创意。

　　一、正向列举。取得发票的，当然的税前扣除凭证；取得收款凭证的，又取得无需办证的证明或有证、取得不达点定额通知书，完美，当然的符合第九条的税前扣除凭证。

　　二、“作为税前扣除凭证”。取得收款凭证，没有无需办证的证明，不知道是否有证，没有取得不达点定额通知书的。就不能作为税前扣除凭证了吗？是不能“作为”税前扣除凭证而已，但，并没说该笔业务就不能税前扣除。这才是亮点，仅凭这样的东西，不能作为。那我只要再附上销售清单、出差表、付款记录、领用记录、入库单等等任何一样或几样相关证明资料，就可以作为税前扣除凭证。

　　为什么？因为：其一，只规定了什么是税前扣除凭证，而并未规定什么不是税前扣除凭证；其二，比如：在一夫一妻制度下，小美是小明的妻子，小明的妻子是小美，正反说都对；假设在一夫多妻制度下，小美是小明的妻子，是对的；小明的妻子是小美，就不对了，还有小花、小云。我们在习惯的环境和语境下，往往会把两个概念混为一个概念。

　　三、司法判例早已有之。因企业取得的假发票，税务机关对该笔支出作出不得税前扣除的处理，补缴企业所得税的案例。法院基本判定为证据不足，事实不清，不得因此补缴企业所得税。发票是税前扣除凭证，与税前扣除凭证是发票，是两码事。没有取得正列举的税前扣除凭证，不代表就不能税收扣除，还要证实业务是否真实、合理，是否与收入相关。

　　综上，第九条只是正列举了该如何取得税前扣除凭证，什么样的票据才作为税前扣除凭证。并没有规定税前扣除凭证必须是哪些凭证，没有规定什么样的票据不是税前扣除凭证。所以，在具体落实政策时，即不必纠结文中表述，也不必纠结如何判断税务登记办理和起征点问题，真实、合理，与取得收入相关才是核心和根本。

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