全面营改增试点方案要点提示

　　b. 适用免税待遇

　　36号文对适用免税的跨境应税行为分为以下类别：

　　评论

　　作为全国范围内营改增的基本法规，36号文不仅对新纳入试点的四大行业增值税处理进行了明确，也为目前增值税范围内的所有纳税人提供了具体的指引。我们认为该文件在以下方面具有特别重要的意义。

　　扩大增值税适用范围，明确征收品目

　　由于所有的营业税应税项目都已纳入增值税范围，因此需要对适用增值税的项目作出合理的分类和界定。结合此前试点所反映的问题，36号文对增值税应税项目进行了较为细致和全面的梳理，并就税目划分作出了一些合理的调整，以使相关规定更符合实践的需要。

　　例如，许多集团内的投资管理公司会向集团成员企业提供涵盖财务、法务、人力资源等方面的综合性管理服务，对此类行为是否属于增值税应税范畴以及如何进行税目归类在此前的营改增过程中实践不一。此次颁布的36号文在现代服务类别下新增了商务辅助服务的小类，并在该小类下列入了企业管理服务，从而对上述事项进行了明确。同时，为了解决列举无法穷尽各种具体服务种类和涵盖新产生的服务种类的问题，36号文在部分税目中增加了具有兜底性质的“其他”类子目。

　　值得注意的是，现行营业税税目对无形资产的定义范围在字面上较窄，仅包括土地使用权、商标权、专利权、非专利技术、著作权、商誉和自然资源使用权。因此，对于一些新兴类型无形资产的销售（例如网络域名、会员资格等）是否属于应税项目，实践中往往颇多争议。有鉴于此，这次的营改增方案新增了“其他权益性无形资产”的分类，并对该类别下的无形资产作了相当宽泛的列举，这将使增值税的应税范围得到较大的扩展。

　　降低全行业税负，有助推动投资

　　为了贯彻所有行业税负“只减不增”和实现平稳过渡的原则，本次营改增扩围在制度设计上，采取了一定的措施，以实现降税效果。

　　以建筑业和房地产业为例，虽然营改增后这两大行业将适用11%的增值税税率，相较改革之前的3%和5%的营业税税率高出很多，但36号文一方面允许建筑业和房地产业相关纳税人将支付的建筑分包款和土地出让金从销售额中予以扣除，并推出预缴和清算相结合的增值税制度以解决房地产开发企业可能产生的进销项错配问题，另一方面针对2016年4月30日之前的老项目，制定过渡期政策允许纳税人选择简易计税办法计缴增值税，以此消解因税率升高可能给税负带来的不利影响。

　　金融业和生活服务业在营改增后将适用6%的增值税税率，相较改革之前3%或5%的营业税税率而言，税率提高有限。同时，36号文在很大程度上沿用了目前营业税政策，包括保留原有营业税免税优惠（如金融企业同业往来利息收入免税等）和类似的差额征税待遇（如金融商品买卖的税基为卖出价扣除买入价后的余额为销售额等）。而且考虑到这两大行业的纳税人在营改增后还将允许抵扣进项税额，因此预计整体上相关纳税人的综合税负可能受影响不大。之前业界曾经预期金融业和生活服务业纳税人可以适用简易计税方法，但36号文并未纳入这一规定。这意味着金融业和生活服务业的一般纳税人在营改增后必须适用增值税一般计税方式。这将要求纳税人必须能够准确计算销项税额，并对增值税发票进行有效管理，从而给纳税人的税务合规能力提出挑战。

　　上述四大行业的上下游环节也将有望从此次营改增扩围中直接或间接受益。尤其是四大行业的下游企业，可以有机会从其处于四大行业内的供应商获得可供抵扣的进项税额，从而降低其自身税负。此次营改增全面推开方案中最引人关注的一大亮点就是将新增不动产所含增值税纳入抵扣范围。此前业界预期抵扣年限可能设在20年，即每年抵扣新增不动产进项税额的5%；但36号文规定抵扣年限仅为2年，第一年抵扣60%， 第二年抵扣40%，抵扣年限大大短于此前的普遍预期，足见政府对确保各行业减税的措施力度之大。这一政策的推出，预期将对商业地产的投资起到鼓励作用。

　　虽然此次营改增的全面推开是一大利好，但考虑到当前经济业态的复杂与多变，这次颁布的营改增实施方案还将接受现实的考验，在其实施过程中可能还会出现有待改进之处。同时，国内现行的增值税税率级次较多，这在理论上也可能影响增值税中性作用的发挥。因此，下一步营改增的进展仍值得业界保持密切关注。

　　建议

　　鉴于营改增试点即将在不到一个半月的时间内在全国范围内全面推开，建筑业、房地产业、金融业和生活服务业的企业一直是营业税纳税人，现在需要在短时间内完成从营业税到增值税的过渡，时间非常紧迫。我们建议企业应采取以下措施：

　　尽快进行增值税合规工作的准备，包括制定增值税申报和发票管理的流程，进行相关财务和税务人员的培训；

　　对企业的系统进行调整，适应增值税的核算和申报要求；

　　复核企业的商业合同，重新审视定价政策；

　　根据政策，具体分析公司的业务模式和组织架构，判断是否需要进行调整；

　　理解新规并积极利用新规的优惠政策使企业获益；

　　对法规尚未明确的问题，及时向税务机关和专业机构咨询。

　　上述四个行业以外的企业也需要判断自己业务上下游企业在营改增中受到的影响，复核供应链，与供应商和客户进行充分的沟通。