债务人以现金资产偿还债务的涉税会计处理

　　根据我国的《企业会计准则—债务重组》(2001年修订，以下简称《准则》)，债务重组是指债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项。根据国家税务总局下发的《企业债务重组业务所得税处理办法》的规定，通常情况下，企业债务重组主要有五种方式。

　　本文主要探讨有关债务人以现金资产偿还债务相关的会计与税务处理方法。

　　一、会计制度的相关规定及会计处理

　　债务重组业务在债务重组日进行会计处理，无论是债权人还是债务人，均不确认债务重组收益。根据准则规定，以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额，确认为资本公积；债权人应将重组债权的账面价值与收到的现金之间的差额，确认为当期损失。同时企业会计制度第十八条明确规定：债务人在债务重组时以低于应收债权的账面价值的现金清偿的，企业实际收到的金额小于应收债权账面价值的差额，计入当期营业外支出。

　　二、以现金偿债的有-关税务处理

　　根据国家税务总局下发的《企业债务重组业务所得税处理办法》规定，债务重组业务中债权人对债务人的让步，包括以低于债务计税成本的现金、非现金资产偿还债务等，债务人应当将重组债务的计税成本与支付的现金金额或者非现金资产的公允价值(包括与转让非现金资产相关的税费)的差额，确认为债务重组所得。计入企业当期的应纳税所得额中；债权人应当将重组债权的计税成本与收到的现金或者非现金资产的公允价值之间的差额，确认为当期的债务重组损失，中减应纳税所得额。

　　也就是说，对于债务人的债务所得，税法上规定计入应纳税所得额，会计上要求计入“资本公积”。同时对于债务人的债务重组损失，税法和会计上规定一致，都作为当期损失冲减所得额。对于债权人的债务重组损失，税法上和会计上的规定一致，都允许作为当期损失在税前扣除。但在资产入账价值方面有所不同，税法上允许按公允价值确定资产的计税成本，会计上则要求放弃债权的账面价值和发生的相关税费来确定资产的入账价值，暂不考虑受让资产是否发生减值，待期末与其他资产的减值一并考虑。

　　【例题】长江公司2005年1月1日购入A企业一批货物，不含税价格2000000元，增值税税率17%，按照合同规定，长江公司应于5月1日前偿清借款。由于长江公司财务困难，无法按照合同的规定偿清债务，经过双方协议于12月1日进行债务重组。债务重组协议规定：A企业同意减免长江公司借款840000元，余额用现金立即支付偿清。

　　【解析】1．债务人长江公司应作会计分录如下：

　　借：应付账款—A企业　　2340000(2000000+2000000×17%)

　　　贷：银行存款　　1500000

　　　　　资本公积—其他资本公积　　840000

　　期末企业所得税汇算时，调增应纳税所得额840000元。假设原应纳税所得额为-40000元，无其他调整项目，则当期应纳税所得额为800000元，如果适用税率为15%，则应纳所得税为120000元(即800000×15%)。作会计分录：

　　借：资本公积一其他资本公积　　120000

　　　贷：应交税金一应交所得税　　120000

　　2．债权人A企业做会计应作会计分录如下：

　　借：银行存款　　1500000

　　　　营业外支出　　840000

　　　贷：应收账款　　2340000

　　因会计与税法对重组损失的规定一致，债权人期末不需要进行纳税调整。