国企做地代建安置房，增值税需要视同销售么？

　　国企做地业务中，拆迁补偿通常会采取货币补偿和回迁安置补偿两种方式，做地主体除了承担勘测定界测绘、征收补偿、拆除清表等各项前期具体工作以外，因不少被拆迁人选择房屋回迁安置补偿，做地主体通常亦需在其他方权属土地上代建回迁安置房，其建成之后再向被拆迁人无偿移交。

　　做地主体在向被拆迁人移交代建安置房过程，增值税是否需要视同无偿提供建筑服务而进行视同销售处理，现行税收政策未作出明确规定。实务中，有不少观点认为，做地主体代建安置房可以从土地收储部门取得做地收益，并非无偿提供代建服务，因此增值税无需视同销售处理。

　　针对此问题，笔者认为，可以先从增值税的计征原理去理解视同销售政策的真实意图。由于我国增值税采用链条抵扣制，增值税的计税原理和立法原则，就是在货物、劳务或服务在进入终端消费环节之前，尽可能的保证增值税抵扣链条的完整性和连续性，以此平衡各个流转环节纳税主体的增值税负担。

　　回归到国企做地代建安置房业务，虽然做地主体可以从土地收储部门取得做地收益，并非无偿代建，但是在做地主体向被拆迁人移交代建安置房环节，安置房代建服务从做地主体流转至被拆迁人，做地主体并未取得经济利益，若未确认增值税销售收入，将造成此流转环节增值税抵扣链条的断裂，从而影响下一环节纳税主体的进项税抵扣。

　　虽然被拆迁人取得土地征收补偿经济利益，通常被认定属于免税收入，不得抵扣对应购入代建服务的进项税，但是其属于进项税转出的规定范围，难以成为判定做地主体是否视同销售的依据，且如果被拆迁人取得土地征收补偿收益未产生明显增值的，可以放弃免税从而抵扣进项税额，参考《国家税务总局关于增值税若干征收问题的通知》(国税发〔1994〕122号)第三条规定，被拆迁人仍可以要求做地主体开具增值税专用发票。

　　此外，虽然做地主体可以从土地收储部门取得做地收益，但是其取得收益的时间、金额均存在一定不确定性，在安置房代建服务已经完成的情况下，通过安置房移交环节的视同销售处理，可以及时完善抵扣链条，同时保证税款的及时入库。

　　最后，我们需要注意到，如果做地主体在向被拆迁人移交代建安置房环节，增值税作视同销售处理的，在其从土地收储部门取得做地收益的时候可能需再确认一次增值税收入，造成同一笔经济业务收入征收两次增值税的问题。

　　针对此问题，笔者认为实务中可以探讨的处理方式是，做地主体根据履约进度，采用时段法确认做地业务收入，在安置房移交环节确认部分收入以及应收款项，最后从土地收储部门取得做地收益时冲减应收款项，无需再次确认收入。不过需要提醒的是，上述税务及账务处理在实务中是否可行，需要根据业务实质，结合做地相关业务合同签订方式，明确各主体权利义务关系和购销关系之后，才能作出合规的税务和账务处理。