视同销售的税务会计处理

　　所谓“视同销售”，一般是指纳税人在会计上不作为销售处理，而在税收上要视同对外销售，并据以计算缴纳税费的商品或劳务的转移行为。

　　根据有关条例规定，视同销售业务应纳的增值税和消费税的会计处理，可直接借记“在建工程”、“应付福利费”等科目，贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）”、“应交税金——应交消费税”。但对应纳的城市维护建设税（以下简称城建税）和教育费附加，以及应纳的企业所得税并不能直接记入相关科目。这是因为，城建税和教育费附加是以纳税人实际缴纳的增值税和消费税税额为计税依据计算的，并分别与增值税和消费税同时按月缴纳，如果发生视同销售业务的当月应交增值税和应交消费税为负数，该笔业务就无需计算城建税和教育费附加。同理，由于企业所得税按应纳税所得额计算，并且实行按年计算。因此，如果发生视同销售业务的当年，应纳税所得额为负数，则无需对视同销售业务计算企业所得税。由此可见，对视同销售业务应缴纳的城建税和教育费附加以及企业所得税应区别情况分别对待，既不能直接按其增值税销项税额计算城建税和教育费附加，也不能对该笔业务实现的应纳税所得额直接按33%的税率计算企业所得税。

　　那么，怎样计算和确定“在建工程”、“应付福利费”应负担的税费呢？下面以“在建工程”为例谈谈这个问题。

　　根据配比原则，由于增值税实行按月计征，随同增值税一并交纳的城建税和教育费附加应月末计算，并调整在建工程应负担的城建税和教育费附加。同理，由于企业所得税按年计算，因此，在建工程应负担的企业所得税只能在年终进行调整。对城建税和教育费附加可按视同销售业务实现的销项税额与当月累计实现的销项税额的比率计算分摊；对该视同销售业务实现的企业所得税暂按33%的税率计算应纳的企业所得税，记入“递延税款”科目，待年终进行调整。

　　例：某企业2001年10月份为某工程项目领用本企业生产的产品40件，该产品成本每件4000元，每件销售价格5000元。增值税率17%，城建税率7%，教育费附加征收率3%.其计算及会计处理如下：

　　1. 领用时会计分录为：

　　借：在建工程 194000
　　　　贷：产成品 160000（4000×40）
　　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额）34000（5000×40×17%）

　　2. 月末按比率分摊计算在建工程应负担的城建税和教育费附加。若本月销项税额合计170000元，本月进项税额合计70000元，则：本月应纳增值税额=本月销项税额-本月进项税额=170000-70000=100000（元）

　　本月应纳城建税=100000×7%=7000（元）

　　在建工程应负担的城建税=视同销售应纳销项税额÷本月销项税额合计×本月应纳城建税 =34000÷170000×7000=1400（元）

　　本月应纳教育费附加=100000×3%=3000（元）

　　在建工程应负担的教育费附加=视同销售应纳销项税额÷本月销项税额合计×本月应纳教育费附加 =34000÷170000×3000=600（元）

　　3. 本月应计入损益的城建税和教育费附加合计=7000+3000-1400-600=8000（元）

　　4. 视同销售业务应调增应纳税所得额=5000×40-4000×40-1400-600=38000（元）

　　视同销售业务预计应交所得税=38000×33%=12540（元）

　　5. 月末作会计分录：

　　借：在建工程 14540（1400+600+12540）
　　　　产品销售税金及附加 8000
　　　　贷：应交税金——应交城建税 7000
　　　　　　其他应交款——应交教育费附加 3000
　　　　　　递延税款 12540

　　6. 年终根据应纳所得税情况调整“在建工程”科目金额。

　　第一种情况： 全年应纳所得税额大于12540元，如应纳所得税额为40000元，则会计分录为：

　　借：递延税款 12540
　　　　所得税 27460
　　　　贷：应交税金——应交所得税 40000

　　第二种情况：全年应纳所得税额等于12540元，则会计分录为：

　　借：递延税款 12540
　　　　贷：应交税金——应交所得税 12540

　　第三种情况：全年应纳所得税额小于12540元，如应纳所得税额为5000元，则会计分录为：

　　借：递延税款 12540
　　　　贷：应交税金——应交所得税 5000
　　　　　　在建工程 7540

　　第四种情况：全年应纳所得税额为负数，无需交纳所得税，则会计分录为：

　　借：递延税款 12540
　　　　贷： 在建工程 12540