融资租赁涉税政策

  　租赁是指在约定的时期内，出租人将资产使用权让与承租人以获得租金的协议。按照租赁资产所有权有关的风险和报酬归属程度，可以将租赁分为融资租赁和经营租赁。这里的风险包括：由于经营情况的变化造成相关收益的变动，以及由于资产闲置、技术陈旧等造成的损失等；报酬是指在资产可使用年限内直接使用资产而获得的经济利益、资产增值，以及处置资产所实现的收益等。根据《商务部、国家税务总局关于从事融资租赁业务有关问题的通知》（商建发[2004]560号），为了更好地发挥租赁业在扩大内需、促进经济发展中的作用，支持租赁业快速健康发展，国家鼓励对从事各种先进或适用的生产、通信、医疗、环保、科研等设备，工程机械及交通运输工具（包括飞机、轮船、汽车等）开展融资租赁业务。本文就融资租赁有关的涉税政策问题作一剖析。
      商建发[2004]699号 关于确认万向租赁有限公司等企业为融资租赁试点企业的通知
      商建发[2006]160号 加强内资融资租赁试点监管工作

　　融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。企业在确认融资租赁时，应当全面考虑租赁期界满时租赁资产所有权是否转移给承租人、承租人是否有购买租赁资产的选择权。根据我国《企业会计准则———租赁》规定，一项租赁业务如具有下列情况之一，通常确认为融资租赁：
　　（1）在租赁期界满时，租赁资产的所有权转移给承租人；
　　（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所定立的购价远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权；
　　（3）租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分，通常是租赁期大于、等于租赁资产使用年限的75%；
　　（4）就承租人而言，承租开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产原账面价值，通常是租赁最低付款额的现值大于、等于资产公允价值的90%；
　　（5）租赁性质特殊，如果不作较大修缮，只有承租人才能使用。从这些标准可以看出，作为承租方企业采用融资租赁方式租入固定资产，尽管在法律形式上资产的所有权在租赁期间仍然属于出租方，但由于资产租赁期基本上包括了资产有效使用年限，承租企业实际上获得了租赁资产所提供的主要经济利益，同时承担与资产有关的风险。因此承租方企业是将融资租入资产作为一项固定资产入账，同时确认相应的负债，并按规定计提固定资产折旧。

　　根据《关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发[2003]45号）文第七条“关于租赁的分类标准”规定：“（一）企业在对租赁资产进行税务处理时，须正确区分融资租赁与经营租赁。（二）区分融资租赁与经营租赁标准按《企业会计制度》执行”。尽管企业所得税已认可企业会计制度关于融资租赁确认的标准，但对融资租入资产的入账价值上，税法与会计制度上却有所不同。根据（94）财法字第3号文规定：“以融资租赁方式租入的固定资产，按照租赁协议或者合同确定的价款加上运输费、保险费、安装调试费以及投入使用前发生的利息支出和汇兑损益等后的价值计价。”与《小企业会计制度》中对融资租入固定资产价值计价是一致的。但《企业会计制度》中规定：在租赁开始日，承租人通常应当将租赁开始日租赁资产原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为“长期应付款”的入账价值，并将两者的差额记录为“未确认融资费用”；如果融资租赁资产占企业资产总额比例等于或低于30%的，应在租赁开始日按最低租赁付款额作为融资租赁固定资产的入账价值。企业所得税规定：纳税人以融资租赁方式从出租方取得固定资产，其租金支出不得扣除，但可按规定提取折旧费用。虽然会计与税法在固定资产的计价上有所不同，但在企业所得税折旧费用的扣除的变数不大：因为企业会计制度规定，未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行摊销，分摊可采用实际利率法，也可以采用直线法、年数总和法等，并且承租人应当采取与自有应折旧资产相一致的折旧政策。

　　在企业会计制度上，对企业租赁资产，只要满足上述的一项或数项标准的租赁，就认定为融资租赁，作为融资租赁处理。但作为出租方在流转税上，对从事融资租赁业务的单位是否经过中国人民银行或商务部（根据国务院办公厅下发的商务部“三定”规定，原国家经贸委、外经贸部有关租赁行业的管理职能和外商投资租赁公司管理职能划归商务部）批准、未经批准从事融资租赁的实物不同和最终所有权的归属的不同，对出租方的征税也不同。

　　经批准从事融资租赁的征税规定：营业税规定，“融资租赁”是属“金融保险业”的征税范围，但根据国税发[1995]76号文：“《营业税税目注释》中的‘融资租赁’是指经中国人民银行批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务”。并且国税函[2000]514号文明确规定：“对经中国人民银行批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务，无论租赁的货物的所有权是否转让给承租方，均按《中华人民共和国营业税暂行条例》的有关规定征收营业税，不征收增值税”。其计税依据，根据财税[2003]16号文规定：“经中国人民银行、外经贸部或国家经贸委批准经营融资租赁业务的单位从事融资租赁业务的，以其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值）减除出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额。出租货物的实际成本，包括有出租方承担的货物的购入价、关税、增值税、消费税、运杂费、安装费、保险费和贷款的利息（包括外汇借款和人民币借款利息）”。

　　未经批准从事融资租赁的征税规定：根据国税函[2000]514号文，对未经过中国人民银行或商务部批准从事融资租赁业务的单位和个人：
      1.融资租赁为货物的，如果租赁的货物的所有权转让给承租方的，征收增值税，不征收营业税；如果租赁的货物的所有权未转让给承租方的，征收营业税，不征收增值税，并且其融资租赁业务根据国税发[1995]76号文，应按“服务业”税目中的“租赁业”税目征收营业税，其计税依据为承租者向出租方收取的全部价款和价外费用（包括残值），不得扣除资产的实际成本。
      2.融资租赁的是房屋、建筑物、构筑物等不动产或土地使用权等无形资产属于营业税的征收范围的，不论租赁资产的所有权（或使用权）是否转让给承租方，一律按其取得的全部收入和价外费用按其对应的税目、税率征收营业税。