隐藏在财务报表中的税务风险（五）——其他应收款和其他应付款

　　上期和大家分享了报表中的金融资产项目隐藏的税务风险，本期，笔者将会大家介绍报表中最危险的一对兄弟项目——其他应收款和其他应付款。

　　在上两期笔者曾经把应收账款和预收账款比喻成难兄难弟，那么本期的这对兄弟项目，笔者可以称之为“烂”兄“烂”弟。为什么这么说呢？因为相信各位财务朋友，在公司发生的某些“特殊”业务，不知道或者不能计入其他什么项目的时候，就会把这些业务计入这对兄弟中了。也就是说，这是个垃圾桶，其他地方放不下的就扔到这里去了。大家都知道，垃圾桶因为藏污纳垢，所以容易滋生细菌，也是容易传染疾病的。

　　所以笔者说这对“烂”兄“烂”弟是报表中最危险的科目，没有之一。那么它们究竟有烂呢？有隐藏着多大的风险？

　　一、大额贷方余额长期挂账

　　这对兄弟的贷方余额，代表的是收了别人的钱。如果大额长期挂账，那就是说收了别人很多钱，一直欠着不还。这有可能吗？所以说，一旦这对项目在报表上或者账上某些明细科目存在长期的大额贷方余额，必然会涉及很高的税务风险，主要涉及如下风险：

　　1.隐瞒收入

　　公司发了货，收到了货款，但对方不需要开发票，就没有确认收入了。但收到的钱总该找个地方放，所以就放到了这对兄弟的贷方中。但是笔者在说句题外话中已经分享过了，开不开发票跟是否确认收入以及是否交增值税是不能完全划等号的，只要符合了税法规定的条件，就应该履行相应的纳税义务。

　　笔者当然也知道各位财务朋友也清楚这事，所以才没有把收到的款项放到预收账款中，而是放到这两个科目其中一个的贷方嘛。相信各位也是逼于无奈的。但是，无奈归无奈，税法的规定是不会因为我们无奈而改变的。

　　2.买虚开发票的回流资金

　　真心希望看笔者文章的朋友都没试过购买虚开发票的行为，因为那真的是严重的涉税犯罪，购买虚开发票跟虚开发票是同罪的，而虚开专票的最高刑罚是无期徒刑，虚开普票的最高刑罚是七年，这可都不是补税罚款能解决的问题啊。

　　根据合理的逻辑推断，既然买回来的发票是虚开的，证明这业务根本不是真实的，发票对应的货物、劳务或者服务也不是真实向购买方提供的，至少不是开发票那一方向购买方提供的。而既然业务是虚的，那么对应的款项就不可能是真的了。但不法分子为了把形式做成真实的，资金流是一定会走的。但付出去的钱，那可是本来用来做营运资金的，所以出去的资金，必须流回来，而且最终得回到公司的账户，这样就需要找到一个科目作为入口了。这时候，这对兄弟很不幸的就成为了这个入口。所以说，这两个项目无论是在报表、总账还是某些个明细科目，如果存在大额贷方余额而且长期挂账的，真的很容易引起涉嫌虚开发票的税务风险。

　　3.股东或关联方借款

　　即使合理排除了上述两种风险，但是长期贷方余额，尤其是对于特定交易对方的长期大额挂账，也可能代表企业长期占用其股东或关联方的资金。如果股东或关联方是企业，则股东或关联方存在无偿提供贷款服务而需要进行视同销售处理，补缴增值税的风险。如果真的存在无偿占用法人股东或法人关联方资金的情况，是否必然存在增值税风险？根据财税〔2019〕20号文件规定，自2019年2月1日至2020年12月31日，对企业集团内单位（含企业集团）之间的资金无偿借贷行为，免征增值税。当然，这仅限于企业集团内单位之间的资金无偿借贷，法人股东和企业之间，根据最新的工商管理规定，如果向工商管理部门备案为企业集团并在国家企业信用信息公示系统中对企业集团及成员单位进行公示，则法人股东和企业之间的资金无偿借贷行为在2019年2月1日至2020年12月31日期间免征增值税。但除此之外的任何情形，包括即使备案为企业集团的股东和企业之间在2019年2月1日前的资金无偿借贷、仅受同一或相同多个自然人控制的关联方之间的资金无偿借贷、股东和企业未备案为企业集团或因其他经济关系形成关联方的企业之间的资金无偿借贷，均不能享受财税〔2019〕20号文件的税收优惠，都存在被追缴增值税的风险。

　　其次，财税〔2019〕20号文件只豁免了符合条件的资金无偿借贷的增值税义务，对企业所得税纳税义务并未进行豁免。这就涉及资金出借方被认定为不符合独立交易原则而做纳税调增的风险。而资金借入方，即使根据特别纳税调整的相应调整，可以向主管税务局申请进行利息的扣除，但关联方借贷资金，受到关联债资比的限制，所以可能造成资金出借方被纳税调增的利息收入，在资金借入方不能全部获得相应扣除的风险。

　　4.商业返利未按规定进行进项税额转出

　　对于一些商贸企业来说，例如最典型的汽车商贸企业，在完成一定销售指标后，供应商会给予商贸企业一定的返利。根据增值税的相关规定，这部分返利需要在收到时，把对于的进项税额做转出处理。商贸企业可能会在收到返利后，为了调节增值税税负，不做进项税额转出而长期把返利金额挂在这对兄弟科目的贷方余额。

　　综合上述的分析，其他应收款和其他应付款，在这里主要是其他应付款，如果贷方余额长期过大，或者本期增长幅度过大，都存在非常大的税务风险。建议各位朋友对这两个科目的报表余额、总账余额和明细账余额，根据本企业经营的实际，确定期末贷方余额的增长幅度预警比例和绝对值阈值，当期末余额增长幅度超过预警比例或余额绝对值超过阈值，都应进行核查，分析形成原因，排除税务风险。

　　二、大额借方余额长期挂账

　　根据上面的分析，期末贷方余额长期挂账存在税务风险，那么是不是借方余额就没事了呢？答案是否定的。这对科目既然称得上是最危险的垃圾桶科目，肯定不会那么简单的，无论借方余额或是贷方余额异常，都存在非常重大的税务风险和隐患。大额借方余额长期挂账，会存在如下的税务风险：

　　1.虚开发票的资金回流出口

　　笔者再一次提醒，虚开、接受虚开、为他人代开发票都是严重的涉税违法行为，各位朋友真的不要以身试法。

　　向他人虚开发票后，为了走资金流，必然会有资金流入，但由于业务并不是真实发生的，所以流入的资金必然要回流到对方，这时资金就通过该两个科目的借方余额流出。所以，这两个科目长期存在大额挂账，且某些余额长期不能清理，则首先会被认为涉嫌存在虚开发票进行资金回流的风险。

　　2.股东出资后的抽逃资金

　　很多企业为了做大实收资本，可能为通过过桥资金进行实缴并验资，然后通过股东往来的方式把资金抽出来然后归还给资金出借方。这样就会有一笔股东往来一直挂在账上，看起来就像股东长期占用着公司的资金。

　　虽然说虚假出资是工商部门管辖和查处的范围，但这种长期挂账的股东借款，也同样存在税务风险。如果股东是个人，根据财税〔2003〕158号文件的规定，纳税年度内个人投资者从其投资的企业（个人独资企业、合伙企业除外）借款，在该纳税年度终了后既不归还，又未用于企业生产经营的，其未归还的借款可视为企业对个人投资者的红利分配，依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。也就是说，公司在账上长期挂账股东借款还获得股东归还，很可能被税务局视同向个人股东分配红利而要求为个人申报扣缴的个人所得税税款。

　　3.向关联方借出资金

　　如果公司长期挂账的明细是公司的法人股东、投资的子公司或者其他关联方，那么这就属于无偿出借资金给关联方使用，虽然根据财税〔2019〕20号文件的规定，集团内企业无偿借贷资金在2019年2月1日至2020年12月31日期间，都可以免征增值税，但是，企业所得税呢？尤其是，如果资金出借方，同时存在比较大额的金融借款，那么金融借款的利息中，属于被关联方无偿占用资金所对应的利息，很可能被认为是与取得经营收入无关的支出，不允许税前扣除。

　　4.变相向个人股东分红逃避个人所得税义务

　　由于分红的个人所得税税率是20%，而且没得扣除任何的费用，所以有可能很多公司的个人股东，在公司有大额利润的时候并没有选择向股东分红，而是通过借资，或者以公司代股东支付大额消费，例如买车、买房的支出，然而车和房都登记在了股东的名下，那么各位朋友在遇到这种情况的时候，也只能把股东占用的公司资金挂在其他应收或者其他应付的借方了。

　　可能各位老板朋友会认为，公司是我出资开的，公司的钱不就是我的钱吗？难道让公司帮我买个车、买个房都不行？笔者主要分享的是税法的规定，所以在这里就不再就公司法等相关公司法规对股东权利和法人财产权的区别进行赘述了。根据财税〔2008〕83号文件的规定：

　　“符合以下情形的房屋或其他财产，不论所有权人是否将财产无偿或有偿交付企业使用，其实质均为企业对个人进行了实物性质的分配，应依法计征个人所得税。

　　……

　　（二）企业投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员向企业借款用于购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者、投资者家庭成员或企业其他人员，且借款年度终了后未归还借款的。

　　……

　　对除个人独资企业、合伙企业以外其他企业的个人投资者或其家庭成员取得的上述所得，视为企业对个人投资者的红利分配，按照"利息、股息、红利所得项目计征个人所得税；对企业其他人员取得的上述所得，按照"工资、薪金所得项目计征个人所得税。”

　　也就是说，如果真发生了这种情况，要视同向股东分红，按照“利息、股息、红利所得”来缴纳个人所得税了。

　　细心的朋友可能会发现，这个文件其实只是财政部和税务总局对江苏省的一个个案批复，能在全国范围内执行吗？那么这里笔者与各位朋友分享一下读税收政策文件的其中一个技巧，如果文件只是一个个案批复，但同时文件列明要抄送各地税务局的话，那么就证明财政部、税务总局是希望全国各地的税务局在遇到相同情形时，都参照这个个案的批复来执行，就不要再向上请示了。而这个个案批复文件，恰恰在最后有一句“抄送：各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局”。这就证明了，这个个案的批复文件，在全国范围内是有指导意义的。

　　其实作为报表中最危险的两个项目，肯定还有其他更大的税务风险的，但是这要根据不同行业、不同企业以及不同的经营业务性质来具体问题具体分析的，在这里，笔者就无法分享更多了。