融资租赁税务会计若干问题

（7）案例分析

例2：2×12年12月1日，甲公司（承租人）与乙公司（出租人）签订了一份租赁合同。合同主要条款如下：

①租赁标的物：塑钢机。

②起租日：2×13年1月1日。

③租赁期：2×13年1月1日至2×15年12月31日，共36个月。

④租金支付：自2×13年1月1日起,每隔6个月于月末支付租金150000元。

⑤该机器的保险、维护等费用均由甲公司负担，其中保险费6000元，维护费4000元。

⑥该机器在2×12年12月1日的公允价值为700000元。

⑦租赁合同规定的利率为7%(6个月利率)(乙公司租赁内含利率未知)。

⑧甲公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的手续费、差旅费1000元。

⑨该机器的估计使用年限为8年，已使用3年，期满无残值。承租人采用年限平均法计提折旧。

⑩租赁期届满时，甲公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为100元，估计该日租赁资产的公允价值为80000元。

2×14年和2×15年两年，甲公司每年按该机器所生产的产品——塑钢窗户的年销售收入的5%向乙公司支付经营分享收入。

以上收入均不含增值税。

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承租人(甲公司)会计处理如下：

①租赁期开始日

第一步，判断租赁类型

本例存在优惠购买选择权，优惠购买价100元远低于行使选择权日租赁资产的公允价值80000元，所以在租赁开始日，即2×12年12月1日就可合理确定甲公司将会行使这种选择权；另外，最低租赁付款额的现值为715116.6元(计算过程见后)大于租赁资产公允价值的90%即630000元(700000元×90%)，所以这项租赁应当认定为融资租赁。

第二步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值

最低租赁付款额＝各期租金之和+行使优惠购买选择权支付的金额＝150000×6+100＝900100(元)

计算现值的过程如下：每期租金150000元的年金现值＝150000×(P／A，7%，6)

优惠购买选择权行使价100元的复利现值＝100×(P／F，7%，6)

查表得知

(P／A，7%，6)＝4.767

(P／F，7%，6)＝0.666

现值合计＝150000×4.767+100×0.666

＝715050+66.6

＝715116.6(元)＞700000(元)

根据公允价值与最低租赁付款额现值孰低原则，租赁资产的入账价值应为其公允价值700000元。

第三步，计算未确认融资费用

未确认融资费用＝最低租赁付款额-租赁开始日租赁资产的公允价值

＝900100-700000

＝200100(元)

第四步，将初始直接费用计入资产价值

初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。承租人发生的初始直接费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。承租人发生的初始直接费用，应当计入租入资产价值。

第五步，会计分录

2×13年1月1日

借：固定资产——融资租入固定资产701000

借：未确认融资费用200100

借：应交税费——待认证进项税额153017（900100×17%）

贷：长期应付款——应付融资租赁款1053117（900100+153017）

贷：银行存款1000

税务处理

固定资产的计税基础=各期租金之和+行使优惠购买选择权支付的金额+初始直接费用=150000×6+100+1000=901100（元）

②未确认融资费用的分摊

第一步，确定融资费用分摊率

由于租赁资产入账价值为其公允价值，因此应重新计算融资费用分摊率。

根据下列公式：

租赁开始日最低租赁付款额的现值＝租赁开始日租赁资产公允价值

可以得出：150000×(P／A，r，6)+IOO×(P／F，r，6)＝700000

可在多次测试的基础上，用插值法计算融资费用分摊率。

当r＝7%时

150000×4.767+100×0.666＝715050+66.6

＝715116.6>700000

当r＝8%时

150000×4.623+100×0.630＝693450+63＝693513<700000

因此，7%

现值       利率

715116.6   7%

700000     r

693513     8%

(715116.6-700000)／(715116.6-693513)＝(7%-r)／(7%-8%)

r＝(21603.6×7%+15116.6×l%)／21603.6＝7.70%

即，融资费用分摊率为7.70%。

第二步，在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融资费用如下表（单位：元）所示：

2×12年12月31日未确认融资费用分摊表（实际利率法）

*做尾数调整：10517.51=150000-139482.49;139482.49=139582.49-100