新准则下固定资产的账务核算

　　新旧规定差异

　　1.固定资产的定义发生了变化。新《企业会计准则第4号——固定资产》引用了“使用寿命超过一个会计期间”的说法来代替原来的“单位价值较高”的说法，相比之下用词更准确。在固定资产范围内确认方面，由过去以国家硬性规定为主，逐步向企业依据一定标准自主确定转变，从而体现了实质重于形式的原则。

　　2.固定资产初始计量的新旧差异。

　　（1）对企业通过非货币性资产交换和债务重组等方式取得的固定资产成本，应当分别按照《企业会计准则第7号———非货币性资产交换》和《企业会计准则第 12号———债务重组》或其他相关规定来确定。而以上新准则与旧准则最大的区别是引入了公允价值的计量，改变了旧准则下的以账面价值入账。

　　（2）新《企业会计准则第4号——固定资产》将分期付款购入的固定资产，采用现值作为固定资产的入账价值，从而将使固定资产价值更准确。旧准则中没有涉及对延期支付的规定。

　　（3）新准则对于特定行业的特定固定资产，比如石油天然气企业油气井及相关设施的弃置、核电站核废料的处置等，应当考虑预计弃置费用因素，计入固定资产成本。旧准则中没有涉及这一方面。

　　案例

　　宏达公司为一般纳税人，2008年发生的与固定资产有关的经济事项如下（单位为万元），所得税税率为25%：1.年初购置一套办公设备，单位价值在1900元，使用期限超过1个会计年度。

　　2.2008年1月1日从立仁公司购入新型机器作为固定资产使用，该机器已收到。购货合同约定，机器的总价款为1000万元，分3年支付，2008年 12月31日支付500万元，2009年12月31日支付300万元，2010年12月31日支付200万元。假定3年期银行借款年利率为6%.

　　3.2008年2月13日，宏达公司购入一台不需要安装的机器设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为26万元，增值税税额为4.42万元，支付的装卸费为0.3万元，款项已通过银行转账支付，并当月投入使用。

　　解析

　　1.按新《企业会计准则第4号——固定资产》规定，固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业，该固定资产的成本能够可靠地计量。所以以上办公设备可以作为固定资产核算管理；新《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十七条规定：企业所得税法第十一条所称固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。税法规定办公设备也可以作为固定资产核算管理。

　　2.2008年1月1日，总价款的现值为：500/（1+6%）+300/（1+6%）2+200/（1+6%）3=906.62.

　　借：固定资产　　906.62
　　　未确认融资费用　　93.38
　　　贷：长期应付款　　1000

　　2008年12月31日：

　　借：长期应付款　　500
　　　贷：银行存款　　500.

　　按实际利率法摊销54.39=906.62×6%.

　　借：财务费用　　54.39
　　　贷：未确认融资费用　　54.39.
　　　财税差异

　　新《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十八条规定：外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。新固定资产准则以现值计价，税法规定依然采用终值计价或按照购买时实际支付的全部价款计价。即账面价值小于计税基础，形成可抵扣的暂时性差异，按照《企业会计准则第18号——所得税》应同时进行以下账务处理：

　　借：递延所得税资产23.35（93.38×25%）
　　　贷：所得税费用　　23.353

　　账务处理

　　借：固定资产　　30.72
　　　贷：银行存款　　30.72.

　　纳税调整：新《企业会计准则第4号——固定资产》规定的预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。

　　新《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十九条规定：企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。即新税法对残值的要求有两点：一是要合理，二是不得随意改变。对比例要求不再限制，这与旧税法有质的区别。

　　财税差异：新准则对预计净残值强调了现值，即确定预计净残值时其金额应为其折现值。而税法没有规定净残值是否是现值。

　　实务中应分清的几个概念

　　1.固定资产与库存商品的界限。二者同样是企业能够控制或持有的经济资源，前者持有是为了使用，故作为固定资产核算；后者持有是为了销售，故作为库存商品核算。

　　2.固定资产与投资性房地产的界限。投资性房地产的特征有两个：第一，是以赚取租金或资本增值为目的，或两者兼有；第二，能够单独计量和出售（或转让）。下列项目不属于投资性房地产：（1）自用房地产，包括出租给本企业职工居住的宿舍，应作为固定资产管理；（2）作为存货的房地产；（3）企业拥有并自行经营的旅馆饭店等应作为固定资产管理。但企业将其拥有的旅馆饭店部分或全部出租，且出租的部分能够单独计量和出售的，出租的部分可确认为投资性房地产。